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BFH-Urteil vom 11.10.1979 (IV R 65/78) BStBl. 1980 II S. 63

Ein wirksamer Antrag auf Feststellung eines höheren Teilwertes nach § 55 Abs. 5 EStG 1971, durch den die Ausschlußfrist dieser Vorschrift gewahrt wird, liegt nur vor, wenn die betreffenden Grundstücke hinreichend klar bezeichnet sind.

EStG 1971 § 55 Abs. 1 bis 5.

Sachverhalt

Streitig ist, ob der Kläger und Revisionskläger (Kläger) innerhalb der gesetzlichen Frist des § 55 Abs. 5 des Einkommensteuergesetzes (EStG), die bis 31. Dezember 1975 lief, einen wirksamen Antrag auf Feststellung eines höheren Teilwertes i. S. der genannten Vorschrift gestellt hat.

Der Kläger betreibt eine Landwirtschaft mit Gaststätte. Er war am 1. Juli 1970 Eigentümer eines zum land- und forstwirtschaftlichen Vermögen gehörenden Grundbesitzes von 5,5800 ha.

Am 29. Dezember 1975 ging bei dem Beklagten und Revisionsbeklagten (Finanzamt - FA -) ein Schreiben des jetzigen Prozeßbevollmächtigten des Klägers mit folgendem Wortlaut ein:

"Betr.: A B in X, StNr. ...

Ich beantrage die gesonderte Teilwertfeststellung gemäß § 55 EStG für den Grundbesitz des Pflichtigen."

Daraufhin teilte das FA dem Prozeßbevollmächtigten mit, Voraussetzung für die gesonderte Feststellung gemäß § 55 Abs. 5 EStG sei die Antragstellung bis 31. Dezember 1975 unter Benennung des Grundstücks, für das ein abweichender Teilwert in Betracht kommen könne. Die Antragstellung für den gesamten Grundbesitz bis zu diesem Termin unter späterer Beschränkung auf ein bestimmtes Grundstück sei nicht möglich.

Mit Schreiben vom 30. Dezember 1975 - eingegangen beim FA am 31. Dezember 1975 - antwortete der Prozeßbevollmächtigte, er teile nicht die Auffassung des FA, bezeichne aber vorsorglich den Grundbesitz, auf welchen sich der Antrag insbesondere beziehe, wie folgt:

"1. Hofstelle,

2. mit der Hofstelle in Zusammenhang stehende Hof-, Garten- und Weideflächen,

3. das gewerbliche Betriebsgrundstück,

4. die Parzelle."

Mit Schreiben vom 25. Februar 1976 und vom 1. Oktober 1976 bat das FA den Prozeßbevollmächtigten, den Antrag durch genauere Bezeichnung der Fläche und durch Vorlage entsprechender Unterlagen sowie durch den konkreten Nachweis über die bereits zum 1. Juli 1970 vorliegenden Voraussetzungen für einen höheren Teilwert im einzelnen zu ergänzen.

Da der Antrag bis 30. November 1976 nicht ergänzt wurde, lehnte das FA durch Feststellungsbescheid vom 2. Dezember 1976 die Feststellung eines höheren Teilwertes mangels Begründung des Antrages ab.

Gegen diesen ablehnenden Bescheid erhob der Kläger Einspruch.

Das FA wies den Einspruch als unbegründet zurück.

Hiergegen erhob der Kläger Klage. In der mündlichen Verhandlung vor dem Finanzgericht (FG) am 15. Februar 1978 machte der Prozeßbevollmächtigte geltend: Über den notwendigen Inhalt des fristwahrenden Antrages nach § 55 Abs. 5 EStG enthalte das Gesetz keine Aussage. Mit der Bezeichnung "Grundbesitz" habe er alle Grundstücke im Bezirk des FA erfaßt. Nachweisen i. S. des Gesetzes bedeute, "unter Beweis stellen". Das FA könne sich nun eines landwirtschaftlichen Gutachters bedienen bzw. eine Auskunft des Bürgermeisters einholen, sofern es den behaupteten Teilwert nicht anerkenne. Der Kläger beantragte, den Teilwert für die Parzelle Gemarkung X Flur 5 Flurstück 99/3 Hof (1.408 qm), soweit der landwirtschaftliche Teil der Parzelle betroffen sei, auf 20 DM/qm festzustellen.

Die Klage hatte keinen Erfolg. Das FG vertrat die Auffassung, innerhalb der Ausschlußfrist des § 55 Abs. 5 EStG sei kein wirksamer Antrag auf Feststellung des Teilwertes gestellt worden, da der Antrag vom 29./31. Dezember 1975 nicht den an einen fristwahrenden Antrag zu stellenden Mindestanforderungen entspreche. Der Kläger hätte zumindest die Tatsachen darlegen müssen, aus denen sich schlüssig der Anspruch auf Erlaß des begehrten Verwaltungsaktes ergeben hätte. Das wäre hier die genaue Bezeichnung der Grundstücksfläche, der auf diese Fläche entfallende Pauschalwert nach § 55 Abs. 1 EStG und die Höhe des erstrebten Teilwertes gewesen. Außerdem hätte der Kläger die Umstände anführen müssen, die auf einen höheren Teilwert hätten schließen lassen.

Im Streitfall fehle es außerdem an einer ausreichenden Bezeichnung und einem ausreichenden Nachweis i. S. des § 55 Abs. 5 EStG selbst dann, wenn man die Verhältnisse im Zeitpunkt des Schlusses der mündlichen Verhandlung vor dem FG zugrunde lege. Auch in der mündlichen Verhandlung sei der Prozeßbevollmächtigte nicht in der Lage gewesen, die genaue Größe der Grundstücksfläche, für die er die Feststellung eines höheren Teilwertes begehre, zu benennen.

Mit der Revision beantragt der Kläger, das angefochtene Urteil aufzuheben und die Sache zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung an das FG zurückzuverweisen.

Der Kläger rügt Verletzung des § 55 Abs. 5 EStG und des § 76 der Finanzgerichtsordnung (FGO). Er trägt vor, die Ausführungen des FG zu den Erfordernissen eines Antrages nach § 55 Abs. 5 EStG und zum Nachweis eines höheren Teilwertes fänden im Gesetz keine Stütze. Sein ursprünglicher Antrag vom 29. Dezember 1975 habe sich auf seinen gesamten Grundbesitz bezogen; er sei daher hinreichend konkretisiert gewesen. Sein Grundbesitz sei in den Grundbüchern festgehalten und dem FA in allen Einzelheiten bekannt. - Das Gesetz sage lediglich, daß der Antrag auf Feststellung eines höheren Teilwertes bis zum 31. Dezember 1975 bei dem FA zu stellen sei, das für die Ermittlung des Gewinns aus dem Betrieb zuständig sei. Es verlange nicht, daß der Antrag mit einer Begründung i. S. des FG-Urteils bis zum 31. Dezember 1975 gestellt werden müsse. - Das FG habe zu Unrecht die ergänzenden Angaben, die er vor dem FG gemacht habe, nicht verwertet und die angebotenen Beweise nicht erhoben. Dadurch habe es § 76 FGO verletzt.

Das FA beantragt, die Revision als unbegründet zurückzuweisen.

Entscheidungsgründe

Die Revision ist nicht begründet.

Das FG ist zutreffend davon ausgegangen, daß der Kläger bis zum 31. Dezember 1975 einen wirksamen Antrag auf Feststellung eines höheren Teilwertes nach § 55 Abs. 5 EStG nicht gestellt hat. Der Hilfserwägung des FG, daß es an einer ausreichenden Bezeichnung der betreffenden Grundstücke selbst dann fehlen würde, wenn die Verhältnisse im Zeitpunkt der mündlichen Verhandlung zugrunde gelegt würden, in der der Prozeßvertreter den Antrag auf eine Fläche von 800 qm beschränkte, kommt keine rechtliche Bedeutung zu, da dieser Antrag auf jeden Fall verspätet gewesen wäre; eine Wiedereinsetzung in den vorigen Stand wäre wegen Ablaufs der Jahresfrist schon vor Klageerhebung nicht mehr möglich gewesen (§ 56 Abs. 3 FGO, § 110 Abs. 3 der Abgabenordnung - AO 1977 -).

Bei Beurteilung der Frage, welche Mindestanforderungen an einen Antrag nach § 55 Abs. 5 EStG zu stellen sind, ist von folgenden rechtlichen Erwägungen auszugehen:

Nach § 4 Abs. 1 Satz 5 EStG in der bis zum Inkrafttreten des Zweiten Steueränderungsgesetzes 1971 (2. StÄndG 1971) vom 10. August 1971 (BGBl I, 1266, BStBl I, 373) geltenden Fassung blieb der Wert des zum Anlagevermögen gehörenden Grund und Bodens bei der Gewinnermittlung nach § 4 EStG außer Ansatz. Die Bestimmung wurde durch Art. 1 Nr. 2 Buchst. a des 2. StÄndG 1971 gestrichen, und zwar mit der Maßgabe, daß sie beim Grund und Boden, der zu einem land- und forstwirtschaftlichen Betriebsvermögen gehört, letztmals für Wirtschaftsjahre anzuwenden war, die vor dem 1. Juli 1970 endeten (§ 52 Abs. 5 EStG 1971 i. d. F. des Art. 1 Nr. 11 des 2. StÄndG 1971). Für Wirtschaftsjahre, die nach dem 30. Juni 1970 endeten, ist gemäß § 55 Abs. 1 EStG 1971 (i. d. F. des Art. 1 Nr. 12 des 2. StÄndG 1971 - EStG -) der zum Anlagevermögen gehörende Grund und Boden erstmals in die Gewinnermittlung einzubeziehen. Als Anschaffungskosten zum 1. Juli 1970 gilt nach § 55 Abs. 1 EStG grundsätzlich das Zweifache des nach § 55 Abs. 2 bis 4 EStG zu ermittelnden Ausgangsbetrages (Pauschalwert). Er ist wie eine Einlage zu behandeln (§ 55 Abs. 7 EStG). Weist der Steuerpflichtige nach, daß der Teilwert für den Grund und Boden i. S. des § 55 Abs. 1 EStG am 1. Juli 1970 höher war als das Zweifache des Ausgangsbetrages, so ist gemäß § 55 Abs. 5 EStG auf Antrag des Steuerpflichtigen der Teilwert als Anschaffungskosten oder Herstellungskosten anzusetzen. Der Antrag auf Feststellung eines höheren Teilwertes ist bis zum 31. Dezember 1975 beim zuständigen FA zu stellen. Diese Antragsfrist ist eine gesetzliche Ausschlußfrist, die nicht verlängert werden kann.

Wie andere Steuergesetze, die Ausschlußfristen für bestimmte Anträge und Erklärungen enthalten, die ein Feststellungs- oder Festsetzungsverfahren des FA einleiten sollen, enthält auch § 55 Abs. 5 EStG keine ausdrücklichen Bestimmungen über den Inhalt des Antrages. Es ist somit aus dem Wortlaut des Gesetzes nicht unmittelbar zu entnehmen, welchen Mindestanforderungen ein solcher Antrag inhaltlich genügen muß, um als wirksamer fristwahrender Antrag i. S. des Gesetzes anerkannt zu werden.

Die Rechtsprechung hatte sich schon mehrfach mit der Frage zu befassen, welche Angaben derartige Anträge oder derartige Erklärungen aufweisen müssen, damit sie innerhalb der gesetzten Frist als wirksam gestellt bzw. abgegeben angesehen werden können. So hat der erkennende Senat im Urteil vom 6. November 1969 IV 249/64 (BFHE 97, 405, BStBl II 1970, 168) zu der Frage, ob eine mangelhafte Steuererklärung eine fristgerechte Steuererklärung i. S. des § 168 Abs. 2 der Reichsabgabenordnung (AO) a. F. darstellt, den Standpunkt vertreten, eine fristgerechte Steuererklärung liege auch dann vor, wenn die Steuererklärung Mängel aufweise. Diese dürften jedoch nicht so schwerwiegend sein, daß es unmöglich sei, das ordnungsmäßige Veranlagungsverfahren in Gang zu setzen. An dieses Urteil anknüpfend hat der VI. Senat zur Frage der Mindesterfordernisse eines Antrages auf Lohnsteuer-Jahresausgleich nach § 42 EStG i. V. m. § 4 Abs. 5 der Verordnung über den Lohnsteuer-Jahresausgleich (JAV) im Urteil vom 15. März 1974 VI R 108/71 (BFHE 112, 345, BStBl II 1974, 590) ausgeführt, eine fristgerechte Antragstellung könne zwar nicht davon abhängig gemacht werden, daß der Erstattungsanspruch beziffert werde; andererseits reiche aber auch nicht jede unsubstantiierte Äußerung für eine Wahrung der Frist des § 4 Abs. 5 JAV aus. Es sei deshalb der in der Literatur vertretenen Ansicht zuzustimmen, wonach aus dem Antrag auf Lohnsteuer-Jahresausgleich zu erkennen sein müsse, daß und von wem eine Erstattung verlangt werde. Dies setze die Konkretisierung des Begehrens auf Erstattung beim Lohnsteuer-Jahresausgleich in dem Umfang voraus, daß das FA bereits bei Antragstellung über die Eigenschaft des Antragstellers als Arbeitnehmer eindeutig unterrichtet werde. Dazu gehörten neben den Angaben zur Person die Bezifferung des Bruttojahresarbeitslohns sowie die Angabe der einbehaltenen Lohnsteuer, und zwar unabhängig davon, ob der amtliche Vordruck verwendet werde. Aus diesen Angaben ergebe sich dann, daß eine Lohnsteuererstattung möglich sein könne, wenn regelmäßig auch eine weitere Ergänzung des Antrages vor Durchführung des Jahresausgleiches noch erforderlich sein werde.

Schließlich hat sich der III. Senat mit der Frage befaßt, welche Anforderungen an den Inhalt eines fristwahrenden Antrages auf Gewährung einer Investitionszulage nach dem Investitionszulagengesetz (InvZulG) 1969 (BGBl I, 1211, BStBl I, 477) zu stellen seien. Er hat im Urteil vom 16. Juli 1976 III R 158/73 (BFHE 119, 543, BStBl II 1976, 757) die Auffassung vertreten, daß die Ausschlußfrist des § 3 Abs. 3 Satz 3 InvZulG 1969 gewahrt sei, wenn der innerhalb dieser Frist beim FA eingegangene Antrag das Investitionsvorhaben, für das Investitionszulage begehrt werde, nach Art und Ort bezeichne und wenn zusätzlich die Summe der Investitionskosten aufgeführt werde. Darüber hinausgehende, für die Festsetzung der Investitionszulage noch erforderliche, ergänzende Angaben fielen nicht unter die Ausschlußfrist.

Durch Art. 1 Nr. 6 des Gesetzes zur Änderung des Investitionszulagengesetzes und anderer Gesetze vom 30. Oktober 1978 (BGBl I, 1693, BStBl I, 427) wurde der Inhalt des Antrages auf Gewährung einer Investitionszulage durch Ergänzung des § 5 InvZulG in der Weise konkretisiert, daß in dem Antrag die Wirtschaftsgüter, Ausbauten und Erweiterungen, für die eine Investitionszulage beansprucht wird, so genau bezeichnet werden müssen, daß ihre Feststellung bei einer Nachprüfung möglich ist. Entsprechend dieser jetzt gesetzlich festgelegten Mindestvoraussetzungen für einen wirksamen Antrag fordert der III. Senat des Bundesfinanzhofs (BFH) in seinem Urteil vom 30. März 1979 III R 104/75 (BFHE 127, 482, BStBl II 1979, 448) - im Gegensatz zum Urteil III R 158/73, das auf der Grundlage der früheren Rechtslage ergangen war - zwar keine Benennung der Investitionssumme mehr; er hält aber daran fest, daß das Investitionsvorhaben nach Art und Ort bezeichnet werden muß.

Der angeführten Rechtsprechung liegt der gemeinsame Rechtsgedanke zugrunde, daß derartige Anträge, die ein bestimmtes Festsetzungs- oder Feststellungsverfahren des FA in Gang setzen sollen, einen Mindestinhalt an konkreten Angaben aufweisen müssen, der es dem FA ermöglicht, das betreffende Verfahren einzuleiten. In ähnlicher Weise stellt die Rechtsprechung des Bundesverwaltungsgerichts (BVerwG) zu den Mindestanforderungen an einen Antrag auf Schadensfeststellung nach § 27 des Feststellungsgesetzes (FestG) und einen Antrag auf Anerkennung einer Ausgleichsleistung nach § 234 des Lastenausgleichsgesetzes (LAG), auf die der Kläger in der mündlichen Verhandlung besonders hingewiesen hat, übereinstimmend darauf ab, daß der Antragsteller sein Begehren auf eine bestimmte Leistung gegenüber der Behörde hinreichend klar zum Ausdruck bringen muß, so daß der Behörde eine Bearbeitung des Antrages möglich ist (vgl. u. a. Urteil des BVerwG vom 22. April 1976 III C 48/74 in Rundschau für den Lastenausgleich 1977 S. 54). Der Senat vermag der vom Kläger in der mündlichen Verhandlung vertretenen Auffassung nicht zuzustimmen, daß hiermit gegenüber der Rechtsprechung des BFH ein Weniger an Inhalt verlangt werde.

Nach dem Sinn und Zweck des Antrages nach § 55 Abs. 5 EStG, als Verfahrenshandlung des Steuerpflichtigen das Feststellungsverfahren für bestimmte einzelne Grundstücke mit dem Ziele der Feststellung eines gegenüber den Pauschalwerten des § 55 Abs. 1 bis 4 EStG höheren Teilwertes einzuleiten, können für ihn hinsichtlich seines Inhalts keine anderen Grundsätze gelten; auch dieser Antrag muß also ein Mindestmaß an konkretisierenden Angaben im Hinblick auf seinen dargelegten Zweck enthalten.

Von diesem Sinn und Zweck her gesehen muß der innerhalb der Ausschlußfrist gestellte Antrag nach § 55 Abs. 5 EStG zumindest die einzelnen Grundstücke oder Grundstücksparzellen benennen, für die das Verfahren auf Feststellung eines höheren Teilwertes begehrt wird. Das erfordert eine hinreichend klare Bezeichnung der betreffenden Grundstücke oder Grundstücksparzellen, die es dem FA ohne großen Aufwand und Rückfragen ermöglicht, anhand der amtlichen Unterlagen für Liegenschaften das Grundstück oder die Grundstücksparzelle zu identifizieren, für die die Feststellung des höheren Teilwertes begehrt wird. Im Gegensatz zur Meinung des Klägers kann die Feststellung des höheren Teilwertes nicht für den nicht näher bezeichneten gesamten Grundbesitz eines Landwirts beantragt werden. Denn jedenfalls im Rahmen des § 55 EStG ist grundsätzlich der Wert für jedes katastermäßig abgegrenzte Flurstück einzeln zu ermitteln. Das ergibt sich aus § 55 Abs. 1 und 2 Nr. 1 EStG. Infolgedessen kann auch der höhere Teilwert nach § 55 Abs. 5 EStG, der vom Grund und Boden i. S. des Abs. 1 spricht, nur für bestimmte einzelne Grundstücksflächen beantragt werden, für die er praktisch auch nur nachgewiesen werden kann.

Ob der Antrag bereits die Tatsachen und Umstände enthalten muß, aus denen der Steuerpflichtige folgert, daß der Teilwert der betreffenden Grundstücke oder Grundstücksparzellen höher ist als das Zweifache des Ausgangsbetrages nach § 55 Abs. 1 bis 4 EStG, braucht der Senat nicht zu entscheiden. Die Frage ist nicht entscheidungserheblich, da - wie anschließend auszuführen sein wird - der innerhalb der Ausschlußfrist gestellte Antrag des Klägers es an einer hinreichend klaren Bezeichnung der einzelnen Grundstücke oder Grundstücksparzellen fehlen läßt, für die die Feststellung eines höheren Teilwertes begehrt wurde.

Der innerhalb der Ausschlußfrist eingereichte Antrag des Klägers auf gesonderte Teilwertfeststellung gemäß § 55 EStG für seinen gesamten Grundbesitz, den der Prozeßbevollmächtigte dann im Schreiben vom 30. Dezember 1975 - schematisch gleichlautend wie in den entsprechenden Schreiben für seine anderen Mandanten - in "1. Hofstelle, 2. mit der Hofstelle in Zusammenhang stehenden Hof-, Garten- und Weideflächen, 3. das gewerbliche Betriebsgrundstück, 4. die Parzelle" ergänzt hat, enthält keine hinreichend genaue Bezeichnung der betreffenden Grundstücke oder Grundstücksparzellen des Klägers i. S. der obigen Ausführungen. Diese Angaben ermöglichen es dem FA nicht, die einzelnen Grundstücke und Parzellen zu identifizieren, für die der Kläger ernsthaft die Feststellung eines höheren Teilwertes begehrte.

Erst in der mündlichen Verhandlung vor dem FG hat der Kläger seinen Antrag auf einen Teil einer 1.408 qm großen Parzelle reduziert. Dieser Antrag war indessen, wie oben zur Hilfserwägung des FG bereits ausgeführt wurde, auf jeden Fall verspätet. Die Rüge des Klägers, das FG habe den Sachverhalt mangelhaft aufgeklärt (§ 76 FGO), weil es die erst im finanzgerichtlichen Verfahren vorgetragenen Tatsachen nicht als den Antrag nach § 55 Abs. 5 EStG ergänzende und für seine Wirksamkeit ausreichende Angaben angesehen und auch nicht die angebotenen Beweise zum Nachweis des höheren Teilwertes erhoben hat, ist hiernach gegenstandslos.

Der Kläger hat hiernach keinen wirksamen, die Frist des § 55 Abs. 5 EStG wahrenden Antrag gestellt. Die Revision war somit als unbegründet zurückzuweisen.