BFH-Urteil vom 14.7.1981 (VII R 49/80) BStBl. 1981 II S. 751

1. Gegen Duldungsbescheide des FA im Rahmen einer Inanspruchnahme nach dem Anfechtungsgesetz ist der Einspruch gegeben.

2. Alle Anfechtungstatbestände des Anfechtungsgesetzes haben zur Voraussetzung, daß die fragliche Rechtshandlung den anfechtenden Gläubiger objektiv benachteiligt. Eine solche Benachteiligung liegt nicht vor, wenn die anfechtbare Rechtshandlung ein über seinen Wert belastetes Grundstück betrifft.

3. Behält sich bei der Schenkung eines Grundstücks der Schenker ein Wohnrecht und den Nießbrauch an dem Grundstück vor, so liegt in der Einräumung dieser Rechte keine Zuwendung des Beschenkten an den Schenker, die bei der Beurteilung, ob eine unentgeltliche Verfügung im Sinne des § 3 Abs. 1 Nr. 3 AnfG vorliegt, zu berücksichtigen wäre. Der Rückgewähranspruch des Anfechtenden nach § 7 Abs. 1 AnfG umfaßt in diesem Falle nicht auch den Anspruch gegen den Beschenkten, diese Belastungen zu beseitigen.

AO 1977 § 348 Abs. 1 Nr. 4; AnfG §§ 1, 2, 3, 7.

Vorinstanz: FG Düsseldorf

Sachverhalt

Die Mutter der Klägerin und Revisionsbeklagten (Klägerin) schenkte im Mai 1974 ein von ihr im Februar 1974 ererbtes Grundstück durch notariellen Vertrag der Klägerin. In dem Vertrag war zugleich bestimmt, daß die Klägerin ihren beiden jüngeren Schwestern jeweils nach Vollendung des 25. Lebensjahres 15.000 DM zu zahlen habe. Zudem behielt sich die Mutter der Klägerin lebenslänglich und unentgeltlich ein Wohnrecht in allen Räumen des Hauses und den Nießbrauch an dem Grundstück vor. Nachdem in der Folgezeit die Beitreibung gegen die Mutter der Klägerin wegen Steuerforderungen aus 1971 nicht zu einer Tilgung geführt hatte, kündigte der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt - FA -) der Klägerin wegen dieser Forderungen einschließlich Säumniszuschlägen in einer Gesamthöhe von 93.893 DM die Inanspruchnahme u. a. aufgrund der §§ 3 Abs. 1 Nr. 3, 7 des Anfechtungsgesetzes (AnfG) an. Am 26. September 1975 erließ er dann den Bescheid, mit dem er die unentgeltliche Verfügung über das Grundstück anfocht und die Klägerin nach § 120 Abs. 1 der Reichsabgabenordnung (AO) für verpflichtet erklärte, die Zwangsvollstreckung in das Grundstück wegen der Steuerforderungen zu dulden.

Das Finanzgericht (FG) hob den Bescheid vom 26. September 1975 in der Fassung der Einspruchsentscheidung vom 23. November 1977 mit folgender Begründung auf:

Zwar seien der Anfechtungs- und Duldungsbescheid und der dagegen eingelegte Rechtsbehelf der Art und Form nach zulässig gewesen. Insoweit nehme das FG Bezug auf die umfangreiche zutreffende Begründung in der Einspruchsentscheidung. Dem mit dem angefochtenen Bescheid verfolgten Anspruch des FA stehe jedoch § 7 Abs. 2 AnfG entgegen.

Von der Bösgläubigkeit der Klägerin beim Erwerb des Grundstückes - also ihrer Kenntnis vom Bestehen der Steuerforderungen - könne im Streitfall nicht ausgegangen werden. Die Klägerin habe behauptet, sie sei gutgläubig gewesen; das FA habe dies weder mit einer abweichenden Darstellung noch auch nur mit Nichtwissen bestritten. Auch das FG sehe keinen Anlaß, der in der Verhandlung persönlich anwesenden Klägerin insoweit keinen Glauben zu schenken. Denn aus den sonstigen Umständen des Falles ergäben sich keine Anhaltspunkte für eine andere Annahme. Ein Anhaltspunkt in diesem Sinne sei nicht schon, daß es möglich wäre, daß die Mutter ihrer Tochter von den bereits bestehenden und noch auf sie zukommenden Steuerschulden erzählt oder die Tochter sonstwie hiervon erfahren haben könnte. Denn ebenso sei es denkbar, daß dies nicht geschehen sei.

Der Erwerb des Grundstückseigentums habe zu keiner Bereicherung im Sinne des § 7 Abs. 2 AnfG geführt. Der Wert des Erwerbs, vermindert um die zurückbehaltenen Rechte der Schenkerin, erreiche nämlich bei weitem nicht den Wert der anläßlich der Schenkung übernommenen Verpflichtungen.

Mit seiner Revision rügt das FA unrichtige Anwendung des § 7 Abs. 2 AnfG.

Entscheidungsgründe

Die Revision führt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Zurückverweisung der Sache an das FG.

I. Das FG hat die Klage zu Recht für zulässig erachtet, ohne das freilich näher zu begründen.

Nach § 44 der Finanzgerichtsordnung (FGO) ist die Klage nur zulässig, wenn das Vorverfahren über den außergerichtlichen Rechtsbehelf erfolglos geblieben ist. Diese Voraussetzung wäre dann nicht erfüllt, wenn nicht das Einspruchsverfahren, sondern das Beschwerdeverfahren das richtige Vorverfahren gewesen wäre (vgl. Urteil des Bundesfinanzhofs - BFH - vom 13. Juli 1977, II R 9/77, BFHE 123, 63, BStBl II 1977, 848). Das FG ist jedoch ohne Rechtsirrtum mit dem FA davon ausgegangen, daß gegen den angefochtenen Bescheid vom 26. September 1975 der Einspruch gegeben war.

Die Frage, welcher Rechtsbehelf hier zu ergreifen war, entscheidet sich nach der Abgabenordnung (AO 1977). Zwar ist der Rechtsbehelf vor Inkrafttreten der Abgabenordnung eingelegt worden. Nach Art. 97 § 18 Abs. 1 des Einführungsgesetzes zur Abgabenordnung (EGAO 1977) richtet sich jedoch die Art des außergerichtlichen Rechtsbehelfs sowie das weitere Verfahren nach der Abgabenordnung, wenn über den Rechtsbehelf nach dem 31. Dezember 1976 zu entscheiden ist. Die Einspruchsentscheidung ist am 23. November 1977 ergangen.

Im angefochtenen Bescheid hat das FA die Grundstücksübereignung auf die Klägerin nach dem Anfechtungsgesetz angefochten und die Verpflichtung der Klägerin zur Duldung der Zwangsvollstreckung in das ihr geschenkte Grundstück ausgesprochen. Die "Anfechtung" als solche ist kein Verwaltungsakt, da sie nicht rechtsgestaltend ist, sondern der Rückgewähranspruch sich unmittelbar aus dem Anfechtungsgesetz ergibt (vgl. Jaeger, Gläubigeranfechtung, 2. Aufl., Einleitung IV A 1, § 7 Anm. 1; Böhle/Stamschräder/Kilger - im folgenden Kilger -, Anfechtungsgesetz, 5. Aufl., Einführung Anm. II Nr. 2 § 7 Anm. 3). Gegen den Duldungsbescheid ist nach § 348 Abs. 1 Nr. 4 AO 1977 der Einspruch gegeben. Das tatsächlich durchgeführte Einspruchsverfahren war daher das richtige Vorverfahren.

II. Das FA hat einen Duldungsbescheid nach § 330 Abs. 1 i. V. m. § 120 Abs. 1 AO erlassen. Dieser Bescheid ist sowohl nach diesen Vorschriften als auch nach den Bestimmungen der Abgabenordnung (§ 191) eine Ermessensentscheidung (vgl. Hübschmann/Hepp/Spitaler, Kommentar zur Reichsabgabenordnung/Finanzgerichtsordnung, 1. bis 6. Aufl., § 330 AO Anm. 2; 7. Aufl., § 191 AO 1977 Anm. 55; Tipke/Kruse, Reichsabgabenordnung/Finanzgerichtsordnung, Kommentar, 7 Aufl., § 330 AO Anm. 3, 10. Aufl., § 191 AO 1977 Anm. 6). Die Rechtmäßigkeit einer Ermessensentscheidung beurteilt sich nach der Rechts- und Sachlage im Zeitpunkt der letzten Verwaltungsentscheidung (Entscheidung des erkennenden Senats vom 1. Juli 1981 VII R 84/80, BStBl II 1981, 740; Urteil des Bundesverwaltungsgerichts - BVerwG - vom 12. März 1965 VII C 175. 63, BVerwGE 20, 316).

Die Änderung der Rechtsgrundlage zwischen dem Bescheid vom 26. September 1975 und der Einspruchsentscheidung vom 23. November 1977 hat jedoch keine Auswirkung, da sich durch die Abgabenordnung die materielle Rechtslage insoweit nicht geändert hat (vgl. Entscheidungen des erkennenden Senats vom 8. August 1978 VII R 125/74, BFHE 125, 500, BStBl II 1978, 663, und vom 31. Juli 1979 VII B 11/79, BFHE 128, 338, BStBl II 1979, 756).

Nach dem zur Zeit der Einspruchsentscheidung geltenden § 191 Abs. 1 AO 1977 durfte das FA der Klägerin durch Duldungsbescheid auferlegen, die Zwangsvollstreckung in das von ihr erworbene Grundstück zu dulden, falls sie kraft Gesetzes dazu verpflichtet war. Eine solche gesetzliche Verpflichtung ergibt sich u. a. aus den Bestimmungen des Anfechtungsgesetzes. Wer durch eine nach dem Anfechtungsgesetz anfechtbare Rechtshandlung des Steuerschuldners einen Gegenstand erworben hat, hat diesen auf Verlangen dem Steuergläubiger nach § 7 Abs. 1 des Anfechtungsgesetzes zurückzugewähren. Der Anfechtungsgegner hat sich daher so behandeln zu lassen, als gehörte der weggegebene Gegenstand noch zum Vermögen des Schuldners, d. h., er hat die Zwangsvollstreckung in den Gegenstand wegen der Steuerverpflichtungen des Schuldners zu dulden (BFHE 128, 338, 340, BStBl II 1979, 756).

III. Die Rechtmäßigkeit des angefochtenen Bescheids hängt somit davon ab, ob die Voraussetzungen des Anfechtungsgesetzes für die Anfechtung der Übertragung des Grundstücks, von der Schuldnerin auf die Klägerin gegeben sind. Die Feststellungen des FG ermöglichen es dem erkennenden Senat nicht, diese Frage abschließend zu entscheiden.

Die Anfechtungsberechtigung ergibt sich aus § 2 AnfG. Die Mutter der Klägerin schuldete dem FA im Zeitpunkt der mündlichen Verhandlung vor dem FG rd. 61.000 DM. Nach den Feststellungen des FG hatte auch die Zwangsvollstreckung in das Vermögen der Schuldnerin zu einer vollständigen Befriedigung des FA nicht geführt.

Die Klägerin hat eine Pflicht zur Rückgewähr nach § 7 Abs. 1 AnfG (d. h. die Pflicht zur Duldung der Zwangsvollstreckung des FA in das erworbene Grundstück), falls die Voraussetzungen des Anfechtungstatbestandes des § 3 Abs. 1 Nr. 3 AnfG gegeben sind und dem nicht der Einwand der mangelnden Bereicherung nach § 7 Abs. 2 AnfG entgegensteht. Das FG hat entschieden, daß die Voraussetzungen des § 3 Abs. 1 Nr. 3 AnfG vorliegen. Es hat das nicht selbst begründet, sondern sich insoweit auf die Begründung der Einspruchsentscheidung bezogen. Diese Begründung hält aber einer näheren Prüfung nicht stand.

Nach § 3 Abs. 1 Nr. 3 AnfG sind anfechtbar die in dem letzten Jahr vor der Anfechtung von dem Schuldner vorgenommenen unentgeltlichen Verfügungen. Es muß sich also um eine unentgeltliche Verfügung gehandelt haben. Die Anfechtung muß innerhalb einer Jahresfrist seit dem Zeitpunkt der Verfügung erfolgt sein. Ungeschriebenes Tatbestandsmerkmal ist schließlich für sämtliche Anfechtungstatbestände des Anfechtungsgesetzes, daß die Rechtshandlung des Schuldners den Gläubiger objektiv benachteiligt hat (vgl. Urteile des Bundesgerichtshofes - BGH - vom 4. Februar 1954 IV ZR 120/53, BGHZ 12, 238; vom 2. Juni 1959 VIII ZR 182/58, Monatsschrift für Deutsches Recht 1959 S. 837 - MDR 1959, 837 -, und vom 25. März 1964 VIII ZR 280/62, MDR 1964, 592; alle Urteile nehmen Bezug auf die entsprechende ständige Rechtsprechung des Reichsgerichts (RG); vgl. auch Jaeger, a. a. O., § 1 Anm. 53 ff., Kilger, a. a. O., § 1 Anm. IV 1). Mit der Frage, ob die letztgenannte Voraussetzung gegeben ist, haben sich weder das FA noch das FG auseinandergesetzt.

1. Der Anfechtende ist durch die angefochtene Rechtshandlung benachteiligt, wenn dadurch die Befriedigung seiner Forderung vereitelt, erschwert oder verzögert worden ist. Bei allen Anfechtungstatbeständen mit Ausnahme jenes des § 3 Abs. 1 Nr. 2 AnfG genügt eine mittelbare Benachteiligung (vgl. BGH-Urteil in MDR 164, 592; Jaeger, a. a. O., § 1 Anm. 64; Kilger, a. a. O., § 1 Anm. IV 7b).

a) Im notariellen Vertrag vom 9. Mai 1974 haben Schuldnerin und Klägerin sowohl die Schenkung des Grundstücks an die Klägerin als auch die dinglich zu sichernde Bestellung eines Nießbrauchs und eines Wohnrechts der Schuldnerin vereinbart. Es unterliegt keinem Zweifel, daß dieser Vertrag als Ganzes die Vollstreckungsmöglichkeiten des FA erheblich verschlechterte. Das genügt jedoch noch nicht für die Annahme einer objektiven Gläubigerbenachteiligung. Rechtsprechung und Schrifttum haben dieses Tatbestandsmerkmal aus § 1 AnfG abgeleitet. Danach ist die Anfechtung nur "zum Zwecke der Befriedigung" möglich. Es kommt daher darauf an, ob das durch die konkret angefochtene Rechtshandlung dem Vermögen des Schuldners des Gläubigers bildet. Ist das nicht der Fall, verbessert also die Rückgewähr die Rechtslage des Gläubigers nicht, so fehlt es an jedem Interesse an der Durchführung der Anfechtung; diese ist, weil zwecklos, unzulässig (RG-Urteil vom 5. Oktober 1906 VII 620/05, Juristische Wochenschrift 1906 S. 722 - JW 1906, 722 -; vgl. auch Jaeger, a. a. O, , § 1 Anm. 53). Es ist somit darauf abzustellen, was der Anfechtungsgegner aufgrund der konkret angefochtenen Rechtshandlung erlangt hat, d. h. welchen Umfang der Rückgewähranspruch des § 7 Abs. 1 AnfG hat. Angefochten ist im vorliegenden Fall die Übereignung des Grundstücks an die Klägerin, nicht aber auch die Bestellung von Nießbrauch und Wohnrecht zugunsten der Schuldnerin. Selbst wenn es rechtlich möglich wäre, unter Ausweitung der Anfechtungstatbestände des Anfechtungsgesetzes im Wege der Analogie auch eine solche Rechtshandlung anzufechten (vgl. dazu die Ausführungen unter VI b), müßte dies im vorliegenden Fall außer Betracht bleiben, weil eine solche Anfechtung nur gegenüber der Schuldnerin selbst erfolgen könnte (sie hätte etwas erlangt), was hier nicht geschehen ist.

b) Der Vertrag zwischen Klägerin und Schuldnerin beinhaltet nach seinem Wortlaut die Schenkung eines mit Nießbrauch und Wohnrecht belasteten Grundstücks. Es kann nicht darauf ankommen, ob die Einräumung der genannten dinglichen Rechte der Übereignung des Grundstücks logisch nachfolgt oder vorausgeht. Da die Einräumung dieser Rechte Gegenstand desselben Vertrages war, ist davon auszugehen, daß sich - wirtschaftlich gesehen - die Schuldnerin bei der Übereignung des Grundstücks an die Klägerin das sich aus ihrem Eigentumsrecht ergebende Nutzungsrecht am Grundstück ausdrücklich vorbehalten hat. Die Klägerin hat also von vornherein das Eigentum am Grundstück nur mit dem dinglichen Nießbrauch und dem dinglichen Wohnrecht belastet (vgl. BFH-Entscheidung vom 6. Juli 1966 VI 148/65, BFHE 86, 676, 678, BStBl III 1966, 622, mit weiteren Nachweisen; BFHE 125, 500, BStBl II 1978, 663; Urteil des Bayerischen Obersten Landesgerichts vom 14. Juni 1967 2 Z 26/67, Neue Juristische Wochenschrift 1967 S. 1912 - NJW 1967, 1912 -). Das gleiche gilt, falls das übereignete Grundstück darüber hinaus mit einem Grundpfandrecht belastet war. Auch insoweit hat die Klägerin ein belastetes Grundstück erhalten.

Die Klägerin hat nur in den Grenzen ihres Erwerbs zurückzugewähren. Sie hat das Grundstück nicht ohne Belastungen erworben. Das FA hat daher auch keinen Anspruch darauf, daß die Klägerin für die Beseitigung dieser Belastungen sorgt. Sie muß dieses Grundstück nur mit den zur Zeit der Veräußerung bestehenden Belastungen dem FA für die Vollstreckung zur Verfügung stellen (vgl. RG-Urteil vom 16. Februar 1904 VII 403/03, RGZ 57, 27). Zu Unrecht beruft sich das FA für seine gegenteilige Auffassung auf Kilger (a. a. O., § 7 Anm. III 3). Kilger hält einen Anspruch auf Beseitigung von Grundstücksbelastungen nur für gegeben, wenn der Anfechtungsgegner diese Belastungen nach der anfechtbaren Veräußerung vorgenommen hat. Im vorliegenden Fall hat die Klägerin jedoch ein bereits belastetes Grundstück erhalten.

c) Betrifft die anfechtbare Rechtshandlung ein überlastetes Grundstück, so liegt eine objektive Gläubigerbenachteiligung nicht vor (vgl. Kilger, a. a. O. § 1 Anm. IV 8 mit Hinweisen auf die Rechtsprechung; Jaeger, a. a. O., § 1 Anm. 63; RG-Urteil vom 15. Juni 1897 II 106/97, RGZ 39, 89, 92). Es kommt daher im vorliegenden Fall darauf an, ob angenommen werden kann, daß bei der Verwertung des mit Nießbrauch, Wohnrecht und Grundpfandrechten vorbelasteten Grundstücks für das FA noch ein nicht völlig unbeachtlicher Rest zur Begleichung der Steuerverpflichtungen der Schuldnerin übrigbleibt.

Für die danach erforderliche Feststellung der Werte der in Betracht kommenden Rechte ist der Zeitpunkt der Einspruchsentscheidung (23. November 1977) maßgebend. Das ergibt sich aus den folgenden Überlegungen.

Nach Rechtsprechung und Literatur kommt es für die Feststellung der objektiven Gläubigerbenachteiligung auf den Zeitpunkt der letzten mündlichen Verhandlung in der Tatsacheninstanz an (BGH-Urteil vom 10. Dezember 1962 VIII ZR 192/61, Betriebs-Berater 1963 S. 330 - BB 1963, 330 -; Jaeger, a. a. O., § 1 Anm. 65; Kilger, a. a. O., § 1 Anm. IV 7 b). Das kann uneingeschränkt jedoch nur für die zivilrechtliche Anfechtung gelten. Wie oben in Abschn. II ausgeführt, ist für die Beurteilung der Rechtmäßigkeit des angefochtenen Duldungsbescheids die Sachlage im Zeitpunkt der letzten Verwaltungsentscheidung maßgebend. Als maßgeblicher Zeitpunkt für die erforderlichen Wertfeststellungen scheidet also ein danach liegender Zeitpunkt zwangsläufig aus. Danach kann nur auf den Zeitpunkt abgestellt werden, der für die Beurteilung der Rechtmäßigkeit des Duldungsbescheids maßgebend ist. Das ist hier der 23. November 1977.

d) Gegen die vorstehenden Ausführungen kann nicht eingewendet werden, die Anfechtung verbessere die Position des FA auch dann, wenn man von einer Überlastung des Grundstücks insbesondere durch Nießbrauch und Wohnrecht auszugehen habe, weil das FA nach Rückgewähr (Duldung der Zwangsvollstreckung) zumindest eine Zwangshypothek (vgl. §§ 866, 867 der Zivilprozeßordnung - ZPO -) in das Grundbuch eintragen lassen könnte mit der Folge, daß es spätestens mit dem sicheren, wenn auch zeitlich unbestimmten Wegfall der im Rang vorgehenden persönlichen Dienstbarkeiten der Schuldnerin wegen der Steuerforderungen befriedigt würde. Die Anfechtung darf nach § 1 AnfG nur zum Zwecke der Befriedigung betrieben werden. Darunter kann nur eine Befriedigung gemeint sein, die zügig und in relativ kurzer Zeit erzielbar ist. Zur Sicherstellung einer Befriedigung, die unter Umständen erst nach Jahrzehnten verwirklicht wird, ist das Instrument der Anfechtung nicht gedacht.

e) Die Vorentscheidung enthält keine tatsächlichen Feststellungen, die es dem erkennenden Senat ermöglichten, darüber zu entscheiden, ob das Tatbestandsmerkmal der objektiven Gläubigerbenachteiligung im genannten Sinn erfüllt ist. Der Wertvergleich, den das FG im Rahmen seiner Entscheidung über die Frage der Bereicherung unternommen hat, ist schon deswegen hierfür nicht brauchbar, weil das FG offensichtlich dabei den Zeitpunkt des Vertragsabschlusses zugrunde gelegt hat. Die Vorentscheidung ist danach aufzuheben und die Sache an das FG zurückzuverweisen. Das wäre freilich dann entbehrlich gewesen, wenn sich die Vorentscheidungen aus anderen Gründen als im Ergebnis richtig erwiese, der Senat also erkennen könnte, daß mit Sicherheit ein anderes Merkmal des Anfechtungstatbestandes nicht erfüllt ist. Das ist aber aus den folgenden Gründen nicht der Fall.

2. Die Jahresfrist des § 3 Abs. 1 Nr. 3 AnfG ist eingehalten worden. Maßgebend für den Beginn der Anfechtungsfrist ist der Zeitpunkt der Zuwendung. Ergibt sich die Zuwendung aus verschiedenen Akten, so gilt als maßgeblicher Zeitpunkt der, in dem sich der Erwerb vollendet hat. Bei der Schenkung eines Grundstücks ist also die den Eigentumserwerb vollendende Eintragung im Grundbuch maßgebend (vgl. BGH-Urteil vom 11. November 1954 IV ZR 64/54, BB 1955, 236, das zu dem insoweit vergleichbaren § 32 Nr. 2 der Konkursordnung - KO - ergangen ist). Im Streitfall wurde der Eigentumserwerb am 14. Oktober 1974 im Grundbuch eingetragen. Den Anfechtungsbescheid vom 26. September 1975 erhielt die Klägerin am 4. Oktober 1975. Die Anfechtungsfrist ist also gewahrt.

3. Eine abschließende Entscheidung darüber, ob das Tatbestandsmerkmal der unentgeltlichen Verfügung im Sinne des § 3 Abs. 1 Nr. 3 AnfG erfüllt ist, ist dagegen dem Senat anhand der Feststellungen des FG aus folgenden Gründen nicht möglich.

a) Der Zweckgedanke des § 3 Abs. 1 Nr. 3 AnfG (Schutz des Gläubigers gegen unentgeltliche Vermögensentäußerungen des Schuldners) erfordert eine weite Auslegung des Begriffs der unentgeltlichen Zuwendung (BGH-Urteil vom 15. Oktober 1975 VIII ZR 62/74, Der Betrieb 1976 S. 673 - DB 1976, 673 -; vgl. auch Kilger, a. a. O., Anm. III 1). Unentgeltlich ist ein Erwerb, wenn durch Gesetz oder Rechtsgeschäft festgesetzt ist, daß er von einer ausgleichenden eigenen Zuwendung des Bedachten nicht abhängen soll (Entscheidung des Großen Senats des RG vom 30. Januar 1940 GSZ 3/38, Deutsche Justiz 1940 S. 651, 654).

Wie oben (III Nr. 1 b) ausgeführt, hat die Klägerin nur ein mit Nießbrauch, Wohnrecht und Grundpfandrechten belastetes Grundstück erworben. Die Einräumung von Wohnrecht und Nießbrauch ist damit keine Gegenleistung, keine Last, die die Klägerin aus ihrem Vermögen hat aufbringen müssen (vgl. BFHE 125, 500, 507, BStBl II 1978, 663). Das gleiche gilt für die Übernahme des oder der Grundpfandrechte, falls diese nur bedeutete, daß die Grundpfandrechte als Sicherungsobjekt den bisherigen Grundpfandgläubigern erhalten blieben. Etwas anderes gälte nur dann, wenn die Klägerin die Schuldnerin von der persönlichen Schuld befreit hätte. In diesem Umfang läge eine Gegenleistung der Klägerin vor. Als Gegenleistung kommen schließlich die Verpflichtungen in Betracht, die die Klägerin zugunsten ihrer beiden Schwestern in Höhe von je 15000 DM übernommen hat, zahlbar frühestens am 8. August 1983 und am 23. Januar 1985.

Die Frage, ob Unentgeltlichkeit vorliegt, ist zunächst danach zu beurteilen, ob objektiv Leistung und Gegenleistung sich etwa ausgleichen. Maßgebend ist dabei der Zeitpunkt des Vertragsabschlusses (RG-Urteil vom 17. Januar 1902 VII 366/01, RGZ 50, 134, 136; Jaeger, a. a. O., § 3 Anm. 46 am Ende; Kilger a. a. O., § 3 Anm. III 9). Ergibt diese objektive Gegenüberstellung wegen der Schwierigkeit der Bewertung einzelner Faktoren kein eindeutiges Bild darüber, ob eine ausgleichende eigene Zuwendung des Anfechtungsgegners vorliegt, so ist auch die Wertung der Beteiligten in Betracht zu ziehen (vgl. RG-Urteil vom 25. November 1940 VIII 484/39, RGZ 165, 223, 224; Jaeger, a. a. O., § 3 Anm. 46; Kilger, a. a. O., § 3 Anm. III 1).

Entgegen der Auffassung der Klägerin kann nicht allein aus der Tatsache, daß im vorliegenden Fall die Klägerin zu Leistungen zugunsten Dritter (der beiden Schwestern) verpflichtet ist, geschlossen werden, es liege ein entgeltliches Geschäft vor. Das ist nur der Fall, wenn diese Gegenleistung ausgleichend im obengenannten Sinn ist. Etwas anderes sagt auch nicht Kilger (a. a. O., § 3 Anm. III 1 am Ende).

b) Die Feststellungen des FG reichen nicht aus oder entbehren zumindest einer ausreichenden Begründung (§ 96 Abs. 1 Satz 3 FGO), um darüber entscheiden zu können, ob es sich im vorliegenden Fall um ein unentgeltliches Geschäft gehandelt hat.

Das FG hat - freilich im Zusammenhang mit der Frage der Bereicherung - eine objektive Gegenüberstellung der Wertfaktoren unternommen. Seine Methode der Bewertung von Nießbrauch und Wohnrecht ist prinzipiell auch nicht zu beanstanden, da sie sich an der Bewertung dieser Rechte im Fall der Verwertung des Grundstückes orientiert. Die offensichtlich einer realen Grundlage entbehrende Bewertung des Wohnrechts im Vertrag vom 9. Mai 1974 hat das FG zu Recht außer Betracht gelassen. Ferner ist das FG offenbar bei seiner Bewertung auch vom Zeitpunkt des Vertragsabschlusses ausgegangen.

Der Nachvollzug der Berechnung des FG scheitert jedoch an der entscheidenden Frage, ob das FG zu Recht das oder die offenbar bestehenden Grundpfandrechte ohne weiteres als "Verpflichtung" der Klägerin mit 120.000 DM einsetzte. Es ist schon nicht eindeutig, was das FG damit gemeint hat. Meinte es damit lediglich, das Grundstück habe trotz des Eigentumsübergangs auf die Klägerin noch weiterhin als Sicherungsobjekt für die dem oder den Grundpfandrechten zugrunde liegende Schuld zur Verfügung gestanden, so kann von einer Gegenleistung der Klägerin in Höhe von 120.000 DM wohl nicht die Rede sein. Wollte das FG damit aber zum Ausdruck bringen, die Klägerin habe die persönliche Schuld mitübernommen, so hätte sich daraus in der Tat eine als Gegenleistung in Betracht zu ziehende Verpflichtung der Klägerin ergeben. Da bei der Gestaltung der Verhältnisse - die Klägerin erhielt ein Grundstück, das wegen seiner Belastung mit Nießbrauch und Wohnrecht ihr keinerlei Erträge einbrachte, und der Vertrag schweigt zu dieser Frage - eine solche Übernahme der persönlichen Schuld eher unwahrscheinlich ist, hätte das FG, falls es von einer solchen Annahme tatsächlich ausgehen wollte, zumindest die Gründe angeben müssen, die für diese seine Überzeugung leitend gewesen sind (§ 96 Abs. 1 Satz 3 FGO). Das ist ein ohne Rüge nachprüfbarer materieller Fehler, der zu einer Aufhebung der Vorentscheidung führen muß (vgl. die Rechtsprechungsübersicht bei Gräber, Finanzgerichtsordnung, § 96 Anm. 1 und § 118 Anm. 13).

IV. Eine Zurückverweisung der Sache erübrigt sich nicht im Hinblick auf die Auffassung des FG, die Klägerin sei jedenfalls gutgläubig im Sinne des § 7 Abs. 2 AnfG gewesen, ihre Rückgewährpflicht habe sich daher nur auf die Bereicherung beschränkt, eine solche liege aber nicht vor. Diese Auffassung ist nicht frei von Rechtsfehlern.

1. Die Anfechtung ist auf Durchsetzung des Rückgewähranspruchs nach § 7 Abs. 1 AnfG gerichtet. Dieser Anspruch ist kein Anspruch aus ungerechtfertigter Bereicherung und daher grundsätzlich nicht von der Prüfung abhängig, ob der Anfechtungsgegner bereichert ist (vgl. Jaeger, a. a. O., § 7 Anm. 7 und 9). Anders ist das lediglich im Fall des § 7 Abs. 2 AnfG. Das FG hat jedoch den Begriff der Gutgläubigkeit im Sinne dieser Bestimmung verkannt.

Nach § 7 Abs. 2 AnfG hat der gutgläubige Empfänger einer unentgeltlichen Leistung dieselbe nur soweit zurückzugewähren, als er durch sie bereichert ist. Im vorliegenden Fall ist die Gutgläubigkeit der Klägerin nicht schon dann gegeben, wenn sie vom Bestehen der Steuerforderungen gegen ihre Mutter nichts gewußt hat. Der gute Glaube im Sinne des § 7 Abs. 2 AnfG fehlt immer dann, wenn der Empfänger weiß oder den Umständen nach wissen muß, daß die Gläubiger des Spenders durch die Annahme oder das Behalten der freigebigen Zuwendung benachteiligt werden (vgl. Urteil des Oberlandesgerichts - OLG - Kiel vom 5. Februar 1931 1 U 192/30, JW 1931, 2171, 2172; Kilger a. a. O., § 7 Anm. IV 3; Jaeger, a. a. O., § 7 Anm. 27). Der gute Glaube der Klägerin ist also schon dann ausgeschlossen, wenn sie von einer Benachteiligung potentieller Gläubiger ihrer Mutter durch die Zuwendung des Grundstückes wußte oder wissen mußte. Die Beweislast trifft dabei nach allgemeiner Meinung den Anfechtungsgegner (vgl. z. B. Jaeger, a. a. O., § 7 Anm. 29 mit Hinweisen auf die Rechtsprechung).

2. Die Vorentscheidung hat darüber hinaus auch verkannt, was unter Bereicherung im Sinne des § 7 Abs. 2 AnfG zu verstehen ist.

Der Regelung des § 7 Abs. 2 AnfG liegen Billigkeitserwägungen zugrunde. Die Motive des § 37 KO - der dem § 7 Abs. 2 AnfG entspricht - geben darüber Aufschluß: "Es würde zu hart sein, wenn der Beschenkte, der bei Annahme des Geschenks in gutem Glauben war und das geschenkt Erhaltene redlich verwendet hat, verpflichtet sein sollte, alles, was er damals empfangen, späterhin zu erstatten und dadurch in die Lage gebracht werden könnte, den Betrag des Geschenks aus seinem übrigen, eigenen Vermögen zurückgewähren zu müssen" (zitiert nach Jaeger, a. a. O., § 7 Anm. 25). Der Ausnahmefall des § 7 Abs. 2 AnfG ändert nichts an der Natur des Rückgewähranspruches. Nur der den Inhalt einer bloßen Bereicherungshaftung abgrenzende § 818 BGB ist daher entsprechend anwendbar (Jaeger, a. a. O., § 7 Anm. 30; Kilger, a. a. O, § 7 Anm. IV 4). Für den vorliegenden Fall kommt dabei nur die entsprechende Anwendung des § 818 Abs. 3 BGB in Betracht, da weder die Herausgabe von Nutzungen und Surrogaten (Abs. 1) noch ein Wertersatz (Abs. 2) nach den Umständen denkbar ist.

Nach § 818 Abs. 3 BGB ist die Verpflichtung zur Herausgabe ausgeschlossen, wenn der Empfänger nicht mehr bereichert ist. Der Gesetzgeber hat hier also den Fall des nachträglichen Wegfalls der Bereicherung geregelt (nicht mehr bereichert). Nach § 7 Abs. 2 AnfG in Verbindung mit § 818 Abs. 3 BGB kann somit der Anfechtungsgegner dem Anfechtenden nur entgegensetzen, daß nach dem Wirksamwerden der Zuwendung Umstände eingetreten sind, die die durch die Zuwendung erfolgte Bereicherung ganz oder teilweise ausgeglichen haben. Dagegen berühren die genannten Vorschriften nicht die Rückgewährforderung als solche, geben dem Anfechtungsgegner also nicht das Recht, die mangelnde Bereicherung durch die unentgeltliche Verfügung als solche wegen der damit verbundenen eigenen Leistungen des Anfechtungsgegners einzuwenden (vgl. Jaeger, a. a. O., § 7 Anm. 32). Daraus ergibt sich, daß das FG im Rahmen der Prüfung der Frage der Bereicherung zu Unrecht eine Rechnung aufgemacht hat, bei der die mit der unentgeltlichen Verfügung für die Klägerin verbundenen Vorteile und Nachteile gegeneinander abgewogen und saldiert werden. Diese Berechnung betrifft den Rückgewähranspruch als solchen, der von der Regelung des § 7 Abs. 2 AnfG nicht berührt wird.

V. Die Frage der Rechtmäßigkeit des Duldungsbescheides des FA hängt nicht allein davon ab, ob die Voraussetzungen des Anfechtungstatbestandes des § 3 Abs. 1 Nr. 3 AnfG gegeben sind. Eine Rückgewährpflicht der Klägerin nach § 7 Abs. 1 AnfG besteht auch dann, wenn ein anderer als der genannte Anfechtungstatbestand erfüllt ist. Der Umstand, daß das FA in der Begründung seines Duldungsbescheides sich nur auf § 3 Abs. 1 Nr. 3 AnfG gestützt hat, entbindet das Gericht nicht von der Prüfung, ob sich der Rückgewähranspruch nicht aus einer anderen gesetzlichen Bestimmung entnehmen läßt.

Wie oben (I) ausgeführt, ist das Entstehen eines Rückgewähranspruches nach § 7 Abs. 1 AnfG nicht von einer rechtsgestaltenden Anfechtung abhängig. Der Anspruch ist vielmehr kraft Gesetzes gegeben, wenn einer der Anfechtungstatbestände erfüllt ist. Dem Umstand, daß sich das FA nur auf einen einzigen solchen Tatbestand berufen hat, kommt keine rechtliche Bedeutung zu. Das Gericht hat unabhängig von diesen Ausführungen zu prüfen, ob der ermittelte Sachverhalt den Rückgewähranspruch rechtfertigt (vgl. RG-Urteil vom 4. Juni 1912 VII 84/12, RGZ 79, 390; Jaeger, a. a. O., § 1 Anm. 74 und 75). Dem widerspricht nicht die Entscheidung des erkennenden Senats in BFHE 128, 338, BStBl II 1979, 756. Dort heißt es zwar, der Duldungsbescheid müsse wie der Klageantrag nach § 9 AnfG u. a. den Anfechtungsgrund bezeichnen. Damit ist aber nicht die Bezeichnung der jeweils anwendbaren Rechtsnorm des Anfechtungsgesetzes gemeint, sondern die Schilderung der tatsächlichen Grundlage für die Anfechtung, hier also insbesondere der Hinweis auf den Vertrag vom 9. Mai 1974.

Das FG hat die Frage der Rechtmäßigkeit des Duldungsbescheides nur unter dem Gesichtspunkt des § 3 Abs. 1 Nr. 3 AnfG geprüft. In Frage kommt aber daneben auch der Tatbestand des § 3 Abs. 1 Nr. 2 AnfG. Mangels entsprechender Feststellungen des FG ist es dem erkennenden Senat nicht möglich, zu prüfen, ob dessen Voraussetzungen gegeben sind. Das FG wird bei seiner neuerlichen Verhandlung und Entscheidung auf diese Frage einzugehen haben, falls sich ergeben sollte, daß die Voraussetzungen des § 3 Abs. 1 Nr. 3 AnfG nicht erfüllt sind bzw. keine Bereicherung der Klägerin im Sinne des § 7 Abs. 2 AnfG eingetreten ist.