Der Kläger und Revisionskläger (Kläger) ist Facharzt für Laboratoriumsmedizin. Er ist Leiter des Serologischen Instituts der Städtischen Krankenanstalten. Er hat die Erlaubnis, in den Krankenanstalten Privatpatienten zu behandeln.

Daneben erstattete er im Streitjahr 1976/77 Blutgruppengutachten zur Feststellung der Vaterschaft (im folgenden Blutgruppengutachten). Die gutachtliche Tätigkeit übte er im eigenen Labor aus. Die Aufträge für die Erstellung der Blutgruppengutachten erhielt er von den Gerichten. Er ist im Verzeichnis der Sachverständigen für gerichtliche Blutgruppengutachten aufgenommen.

In der Einkommensteuererklärung für 1976 erklärte der Kläger Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit, Einkünfte aus freiberuflicher Tätigkeit aus der Behandlung von Privatpatienten und Einkünfte aus der Gutachtertätigkeit als gerichtlicher Sachverständiger. Für die Einkünfte aus der Gutachtertätigkeit beantragte der Kläger den ermäßigten Steuersatz gemäß § 34 Abs. 4 des Einkommensteuergesetzes 1975 (im folgenden EStG a. F.). Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt - FA -) lehnte den Antrag mit der Begründung ab, die Nebeneinkünfte aus der Gutachtertätigkeit seien von den Einkünften aus seiner übrigen Berufstätigkeit als Arzt nicht abgrenzbar. Der Einspruch blieb ohne Erfolg.

Mit seiner Klage trug der Kläger vor, bei der Erstellung der Blutgruppengutachten werde er nicht als Arzt tätig. Die Gutachten hätten den alleinigen Sinn, einen Mann als Erzeuger eines bestimmten Kindes auszuschließen oder dessen Vaterschaft festzustellen. Daß solche Gutachten nicht Ausfluß einer ärztlichen Tätigkeit seien, ergebe sich auch daraus, daß neben Ärzten auch Biologen und Genetiker zu Sachverständigen bestellt würden. Die Begutachtung sei eine erbbiologische und keine medizinisch-ärztliche Tätigkeit.

Das Finanzgericht (FG) wies die Klage als unbegründet ab.

Mit der Revision macht der Kläger geltend, es gehe nicht an, die Anwendung des § 34 Abs. 4 EStG a. F. dadurch einzuschränken, daß die Berufstätigkeit des Arztes auf Randgebiete ausgeweitet werde, die mit dem Berufsbild des Arztes nichts zu tun hätten. Bei den 35 verschiedenen Untersuchungsmethoden bei Blutgruppengutachten beruhten nur 12 Methoden auf Erkenntnissen der Serologie. Die übrigen beruhten auf Erkenntnissen der physikalischen Chemie und der Biochemie.

Der Kläger beantragt sinngemäß, die Vorentscheidung aufzuheben und für die Einkünfte aus der Sachverständigentätigkeit als Blutgruppengutachter den ermäßigten Steuersatz nach § 34 Abs. 4 EStG a. F. zu gewähren.

Das FA beantragt, die Revision als unbegründet zurückzuweisen.

Die Revision ist unbegründet.

1. § 34 Abs. 4 EStG a. F. gewährt Steuerpflichtigen mit Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit oder aus selbständiger Arbeit, die aus einer Berufstätigkeit i. S. des § 18 Abs. 1 Nr. 1 EStG bezogen werden, für Nebeneinkünfte aus wissenschaftlicher, künstlerischer oder schriftstellerischer Tätigkeit bis zu 50 v. H. der Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit und/oder aus der Berufstätigkeit die Tarifermäßigung des § 34 Abs. 1 EStG. Voraussetzung ist, daß die Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit und/oder aus der Berufstätigkeit die übrigen Einkünfte überwiegen, die Einkünfte aus wissenschaftlicher, künstlerischer oder schriftstellerischer Tätigkeit nicht zu den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit gehören und von den Einkünften aus der Berufstätigkeit abgrenzbar sind.

Unter Berufstätigkeit im Sinne dieser Bestimmung ist nach der Rechtsprechung des Senats die praktische Berufstätigkeit der im Katalog des § 18 Abs. 1 Nr. 1 EStG aufgeführten freien Berufe (Katalogberufe) zu verstehen (vgl. Urteil vom 14. Dezember 1972 IV R 12/68, BFHE 107, 524, BStBl II 1973, 159). Von den Einkünften aus diesen typischen praktischen freien Berufen sind die Einkünfte aus der freiberuflich ausgeübten wissenschaftlichen, künstlerischen, schriftstellerischen, unterrichtenden und erzieherischen Tätigkeit zu unterscheiden, wovon allein die wissenschaftliche, künstlerische und schriftstellerische Tätigkeit nach § 34 Abs. 4 EStG a. F. begünstigt werden kann. Daraus ergibt sich, daß nach § 34 Abs. 4 EStG a. F. Einkünfte aus einer Berufsarbeit, die einer Berufstätigkeit der im Katalog des § 18 Abs. 1 Nr. 1 EStG aufgeführten praktischen freien Berufe zuzuordnen ist, genausowenig begünstigt werden können wie die Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit. Dasselbe gilt auch für Einkünfte aus praktischen freien Berufen, die den im Katalog des § 18 Abs. 1 Nr. 1 EStG namentlich aufgezählten Berufen ähnlich sind. Deshalb erfordert die Abgrenzung der begünstigten Nebeneinkünfte gegenüber den nicht begünstigten Einkünften aus freiberuflicher Tätigkeit, daß die Nebeneinkünfte nicht aus einer freiberuflichen Tätigkeit bezogen werden, die zu den in § 18 Abs. 1 Nr. 1 EStG aufgeführten, in § 34 Abs. 4 EStG a. F. als Berufstätigkeit bezeichneten typischen freien Berufen oder zu einem ähnlichen Beruf gehören. Die begünstigungsfähigen Nebeneinkünfte dürfen für sich keine Einkünfte aus einer typischen praktischen Berufstätigkeit im Sinne des Katalogs des § 18 Abs. 1 Nr. 1 EStG darstellen, weil § 34 Abs. 4 EStG a. F. die allein begünstigungsfähigen wissenschaftlichen, künstlerischen und schriftstellerischen Tätigkeiten bewußt gerade in Gegensatz zu den laufenden praktischen Berufsarbeiten der im Katalog des § 18 Abs. 1 Nr. 1 EStG aufgeführten Berufe gesetzt hat. Dieses Merkmal der begünstigungsfähigen Einkünfte muß folgerichtig bei selbständig Tätigen und nichtselbständig Tätigen in gleicher Weise gegeben sein. Diese Auslegung des § 34 Abs. 4 EStG a. F. hat auch das Bundesverfassungsgericht (BVerfG) unter dem Gesichtspunkt der Wettbewerbsgleichheit der typischen freien Berufe als sachgerecht beurteilt und verfassungsrechtlich nicht beanstandet (vgl. Beschluß vom 3. Januar 1973 1 BvR 508/72, Steuerrechtsprechung in Karteiform - StRK -, Einkommensteuergesetz, § 34 Abs. 4 - ab 1955 -, Rechtsspruch 43).

2. Ob die Einkünfte des Klägers als gerichtlicher Sachverständiger für die Erstellung von Blutgruppengutachten nach § 34 Abs. 4 EStG a. F. tarifbegünstigt sind, hängt also entscheidend davon ab, ob sie Einkünfte aus einem der im Katalog des § 18 Abs. 1 Nr. 1 EStG aufgeführten praktischen freien Berufe oder einem ähnlichen Beruf darstellen oder ob sie der freiberuflichen, rein wissenschaftlichen Tätigkeit zuzuordnen sind, die außerhalb eines praktischen freien Berufs ausgeübt wird.

Der Bescheid und das Urteil des Senats vom 14. Dezember 1961/24. Mai 1962 IV 74/61 U (BFHE 75, 400, BStBl III 1962, 414) haben die Einkünfte eines gerichtlichen Sachverständigen für Blutgruppengutachten dem medizinischen Fachgebiet des Serologen und damit der Berufstätigkeit der Ärzte zugeordnet. Zur Begründung ist sinngemäß ausgeführt:

Zum Fachgebiet der Medizin gehören auch wissenschaftliche Gebiete, die mit der speziellen Heilbehandlung und der Erforschung von Krankheiten und körperlichen Behinderungen unmittelbar nichts mehr zu tun haben, deren Zugehörigkeit zur medizinischen Wissenschaft sich aber dadurch erklärt, daß einerseits die Grunderkenntnisse dieser Fachgebiete bei der Erforschung und Behandlung des menschlichen und tierischen Körpers und seiner Krankheiten überhaupt erst gewonnen wurden und andererseits die praktische Medizin von diesen Grenzgebieten der medizinischen Wissenschaft immer wieder befruchtet wird. Medizinische Fachgebiete, die in der Hauptsache auf Laborarbeit beruhen, sind wesentlich durch den Gegenstand der Untersuchung, das ist der menschliche bzw. tierische Körper und seine Organe (einschließlich der Körperflüssigkeiten), und durch ihre Untersuchungsmethoden gekennzeichnet. Der Zweck der Untersuchung ist dabei im Gegensatz zum Fachgebiet des praktizierenden Arztes, der sich vorwiegend der Heilbehandlung widmet, nicht entscheidend. Daß es sich bei der modernen Blutgruppen- und Blutfaktorenserologie um eine vorwiegend medizinische Tätigkeit handelt, beweist schon die Tatsache, daß sie von Medizinern entwickelt wurde und auch heute noch mehr als 99 v. H. der gerichtlichen Sachverständigen für derartige Blutgruppengutachten Mediziner sind.

Diese Ausführungen haben auch für die Streitjahre noch Gewicht. Auch heute sind die rd. 145 gerichtlichen Sachverständigen für derartige Blutgruppengutachten zur Feststellung der Vaterschaft nach dem Verzeichnis des Bundesjustizministeriums bis auf wenige Ausnahmen Ärzte unterschiedlicher Fachrichtung. Hauptsächlich sind es Fachärzte für Laboratoriumsmedizin, Leiter von Blutspendediensten und Ärzte mit den medizinischen Fachrichtungen Serologie und Bakteriologie, Rechtsmedizin, Hygiene, Anthropologie und Humangenetik. Aber auch andere Fachrichtungen sind vertreten. Dieses Bild wird ergänzt durch die Richtlinien des Bundesgesundheitsamtes für die Erstattung von Blutgruppengutachten, nach denen mit der Erstattung eines Blutgruppengutachtens nur ärztliche Sachverständige betraut werden sollen, die mit der Blutgruppenwissenschaft vertraut sind (vgl. Bundesgesundheitsblatt 1977 Nr. 22).

Der damalige Standpunkt des Senats erfährt auch eine Bestätigung durch die vom FG eingeholte gutachtliche Stellungnahme des Prof. Dr. med. ..., der dem FG auf Anfrage vom Bundesgesundheitsamt als Sachverständiger benannt worden ist. In der gutachtlichen Äußerung vom 13. Juli 1982 heißt es u. a.:

"Die Erstattung von Blutgruppengutachten (auch serologische Gutachten genannt) ist nach wie vor als ärztliche Tätigkeit aufzufassen. Diese Auffassung wird von der Mehrzahl der Sachverständigen für gerichtliche Blutgruppengutachten geteilt. Diese Forderung ist festgehalten in den Richtlinien des Bundesgesundheitsamtes für die Erstattung von Blutgruppengutachten (Bundesgesundheitsblatt 1977 Nr. 22)."

Wenn Zweifel an der Zuordnung dieser Gutachtertätigkeit zur Berufstätigkeit der Ärzte geltend gemacht werden, weil die Blutgruppengutachten weder der Heilbehandlung dienen noch ärztliche Gutachten über den Gesundheitszustand oder die Leistungsfähigkeit bzw. -unfähigkeit der untersuchten Personen im Rentenfeststellungsverfahren und in Strafverfahren oder anderen Gerichtsverfahren darstellen, so wird verkannt, daß die medizinische Wissenschaft neue Bereiche erschlossen hat, die mit dem Dienst an der Gesundheit nichts mehr zu tun haben. Typische Beispiele sind die kosmetische Chirurgie und Teile der forensischen Medizin. Sie gehören zur ärztlichen Tätigkeit, weil sie einerseits von ihrer Herkunft und dem Gegenstand ihrer Behandlung her und andererseits von der dafür notwendigen Ausbildung und den erforderlichen praktischen Kenntnissen her im Regelfall nur von Ärzten ausgeübt werden können. Das gilt auch für die Blutgruppenbestimmungen zur Feststellung der Vaterschaft.

Letztlich können jedoch solche Zweifel dahingestellt bleiben. Denn wenn man die Gutachtertätigkeit des Klägers nicht der Berufstätigkeit der Ärzte zuordnen wollte, müßte man sie zumindest als eine Berufsarbeit ansehen, die der medizinisch-theoretischen Arbeit der als Sachverständige genannten Fachärzte (Labormediziner) ähnlich ist und damit ebenfalls als praktische Berufstätigkeit i. S. des § 18 Abs. 1 Nr. 1 EStG gelten müßte. Die Gründe dafür sind folgende:

3. Die ständige mit nachhaltigen Einkünften verbundene laufende Tätigkeit als zugelassener gerichtlicher Sachverständiger ist heute in vielen Bereichen ein selbständiger Beruf. Er gehört zu den freien Berufen, die einkommensteuerrechtlich unter die Berufstätigkeiten des § 18 Abs. 1 Nr. 1 EStG einzureihen sind, wenn der Sachverständige seine qualifizierten Gutachten auf der Grundlage wissenschaftlicher Disziplinen erstellt, die an Universitäten etc. gelehrt werden, und er von seiner Ausbildung und seiner beruflichen Praxis her einem der im Katalog des § 18 Abs. 1 Nr. 1 EStG aufgeführten Berufsstände oder einem ähnlichen Berufsstande angehört. So steht z. B. außer Zweifel, daß Architekten und Ingenieure, die hauptberuflich als gerichtliche Sachverständige für Hochbau, Tiefbau, Maschinenbau oder Kraftfahrzeuge tätig sind, eine Berufstätigkeit i. S. des § 18 Abs. 1 Nr. 1 EStG ausüben. Auch anerkannte Spezialisten unter den Ärzten auf dem Gebiete der Blutgruppengutachten können sich - wie die entsprechenden Einkünfte beweisen - hauptberuflich oder doch überwiegend der Sachverständigentätigkeit als Blutgruppengutachter widmen und als solche pro Jahr laufend eine große Zahl derartiger Gutachten erstellen, die mit etwa 1.200 DM und mehr pro Gutachten honoriert werden. Im Fall des Urteils des FG Köln vom 23. März 1982 VIII 776/77 E (Entscheidungen der Finanzgerichte - EFG - 1982, 567) erstellte der Blutgruppengutachter mit Hilfe von Mitarbeitern nebenberuflich 105 bis 166 derartige Gutachten im Jahr. Wie die erklärten Betriebsausgaben und die Richtlinien des Bundesgesundheitsamtes zeigen, bedürfen die Blutgruppengutachter dazu eines Labors für Serologie mit entsprechenden medizinisch-technischen Fachkräften, ähnlich wie der selbständige Facharzt für Laboratoriumsmedizin, der sich hauptsächlich mit serologischer Diagnostik beschäftigt.

Ein ähnlicher Beruf i. S. des § 18 Abs. 1 Nr. 1 EStG ist nach der Rechtsprechung ein Beruf, der in wesentlichen Punkten mit einem oder mehreren der ausdrücklich im Gesetz genannten Berufe verglichen werden kann. Das ist bei einem Beruf, der einzelne Tätigkeitsmerkmale der in § 18 Abs. 1 Nr. 1 EStG aufgezählten Berufe aufweist, dann möglich, wenn diese Tätigkeitsmerkmale nach ihrem Gesamtbild dem typischen Berufsbild zumindest eines dieser Berufe entsprechen (vgl. dazu Urteile des Bundesfinanzhofs - BFH - vom 7. Juli 1976 I R 218/74, BFHE 119, 274, BStBl II 1976, 621, und vom 18. Juni 1980 I R 109/77, BFHE 132, 16, BStBl II 1981, 118). Das Berufsbild wird durch den Ausbildungsgang und den Tätigkeitsbereich bestimmt. Setzt der Vergleichsberuf eine qualifizierte Ausbildung an Universitäten und Fachinstituten voraus, muß bei dem ähnlichen Beruf auch die Ausbildung vergleichbar sein. Diese Voraussetzungen treffen für den Sachverständigen für Blutgruppengutachten im Vergleich mit dem Facharzt für Laboratoriumsmedizin, der sich hauptsächlich mit Serologie zu befassen hat, zweifelsfrei zu. Denn sowohl das Berufsbild des medizinischen Serologen als auch des gerichtlichen Sachverständigen für Blutgruppengutachten wird in der Regel durch das medizinische Studium mit einer Fachausbildung an entsprechenden Instituten und durch die serologischen Untersuchungen und deren Auswertung bestimmt; sie weisen also im wesentlichen dasselbe Berufsbild auf. Unterschiedlich ist nur der Zweck ihrer Arbeit, einzelne Untersuchungsmethoden und vor allem die Zahl der zu berücksichtigenden Faktoren des Blutes. Wenn daher der selbständige Facharzt für Laboratoriumsmedizin, der sich hauptsächlich mit Serologie befaßt, die praktische Berufstätigkeit eines Arztes i. S. des § 18 Abs. 1 Nr. 1 EStG ausübt, so übt der gerichtliche Sachverständige, der hauptberuflich oder überwiegend Blutgruppengutachten erstellt, zumindest einen ähnlichen Beruf aus, falls man in den Beruf des Arztes nur Untersuchungen des menschlichen bzw. tierischen Körpers und seiner Organe (einschließlich der Körperflüssigkeiten) einbeziehen wollte, die mit der Gesundheit in irgendeiner Weise in Zusammenhang stehen. Was man berufsmäßig, d. h. als ständige Tätigkeit immer wieder betreibt, ist keine rein wissenschaftliche Tätigkeit i. S. des § 18 Abs. 1 Nr. 1 EStG. Wird eine solche Gutachtertätigkeit als gerichtlicher Sachverständiger als Nebentätigkeit neben einer freiberuflichen oder nichtselbständigen ärztlichen Haupttätigkeit betrieben, kann hinsichtlich der Zuordnung im Rahmen des § 18 Abs. 1 Nr. 1 EStG nichts anderes gelten. Der Senat hat schon wiederholt darauf hingewiesen, daß die laufende berufsmäßige Erstellung von Gutachten als gerichtlicher Sachverständiger im Nebenberuf eine Berufstätigkeit i. S. des § 18 Abs. 1 Nr. 1 EStG darstellt (vgl. Urteil vom 22. September 1976 IV R 20/76, BFHE 120, 204, BStBl II 1977, 31).

Die Gutachtertätigkeit des Klägers als gerichtlicher Sachverständiger für Blutgruppengutachten gehört daher ebenso zur Berufstätigkeit i. S. des § 18 Abs. 1 Nr. 1 EStG wie seine selbständig ausgeübte freiberufliche ärztliche Labortätigkeit, die er als Leiter des Serologischen Instituts der Krankenanstalten ausübt. Wenn das Urteil des FG Köln in EFG 1982, 567, auf das der Kläger Bezug nimmt, zur Stützung seiner gegenteiligen Auffassung darauf hinweist, daß auch die Steuerbefreiung des § 4 Abs. 14 des Umsatzsteuergesetzes für heilberufliche Tätigkeiten nicht für die Tätigkeit als Blutgruppengutachter gelte, so verkennt es Sinn und Zweck der Vorschrift. Sie will nicht die ärztliche Tätigkeit als solche mit allen ihren Nebengebieten begünstigen; ihr Zweck ist es vielmehr, die ausschließlich heilberuflichen Leistungen sämtlicher einschlägigen Berufe, zu denen keineswegs alle Leistungen der Ärzte gehören, zugunsten der Sozialversicherungsträger von der Umsatzsteuer zu entlasten (vgl. Eckhardt/Weiß, Umsatzsteuergesetz, Anm. 1 zu § 4 Nr. 14).

Das FG hat danach mit Recht dem Kläger für seine Einkünfte als gerichtlicher Sachverständiger für Blutgruppengutachten die Tarifermäßigung des § 34 Abs. 4 EStG a. F. versagt. Die Revision war daher als unbegründet zurückzuweisen.