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BFH-Urteil vom 26.3.1987 (IV R 65/85) BStBl. 1987 II S. 564

Einkünfte einer KG aus der Tätigkeit als Korrespondentreederin im Sinne des § 492 HGB sind auch dann keine Einkünfte aus dem Betrieb von Handelsschiffen im internationalen Verkehr, wenn und soweit an der KG (mittelbar) Personen beteiligt sind, die auch Mitreeder der Partenreedereien sind, für die die KG, ohne selbst Mitreederin zu sein, als Korrespondentreederin tätig ist.

EStG 1975 bis 1977 §§ 15 Abs. 1 Nr. 2, 34c Abs. 4.

Vorinstanz: FG Bremen

Sachverhalt

Die Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin) war in den Streitjahren Korrespondentreederin i. S. des § 492 des Handelsgesetzbuches (HGB) u. a. für die Seeschiffe A, B und C tätig. Eigentümer dieser Schiffe waren gleichnamige Partenreedereien. Als Vergütung für ihre Tätigkeit als Korrespondentreederin bezog die Klägerin von den Partenreedereien Bereederungs- und Befrachtungsgebühren in Höhe von 374.970 DM im Jahre 1975, 433.663 DM im Jahre 1976 und 470.922 DM im Jahre 1977.

Gesellschafter der Klägerin waren die D-GmbH als Komplementärin und die E-KG als Kommanditistin. Die Gesellschafter der E-KG waren gleichzeitig die alleinigen Mitreeder der Partenreedereien.

Die Klägerin beantragte in den Erklärungen zur Gewinnfeststellung für die Streitjahre, die Einkünfte aus der Tätigkeit als Korrespondentreederin als begünstigte Einkünfte aus dem Betrieb von Seeschiffen im internationalen Verkehr i. S. des § 34 c Abs. 4 des Einkommensteuergesetzes (EStG) festzustellen. Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt - FA -) lehnte dies ab. Einspruch und Klage blieben ohne Erfolg.

Mit der Revision wird im wesentlichen geltend gemacht, nach der Bilanzbündeltheorie sei es so zu sehen, als ob die Mitreeder der Partenreedereien Einkünfte aus Seeschiffahrt im internationalen Verkehr unmittelbar über die Partenreedereien und mittelbar über die E-KG und die Klägerin erzielten. Da § 34 c Abs. 4 EStG eine Tarifvorschrift sei, müsse sie auch auf die mittelbar über die E-KG und die Klägerin erzielten Einkünfte angewendet werden.

Die Klägerin beantragt sinngemäß, die Korrespondentreeder-Kommissionen unter Berücksichtigung eines Verwaltungskostenanteils in Höhe von 50 v. H. der vereinnahmten Beträge als Einkünfte i. S. des § 34 c Abs. 4 EStG festzustellen.

Das FA beantragt, die Revision als unbegründet zurückzuweisen.

Entscheidungsgründe

Die Revision ist unbegründet.

1. Die Steuerermäßigung nach § 34 c Abs. 4 EStG in der für die Streitjahre geltenden Fassung durch das Zweite Steueränderungsgesetz 1973 vom 18. Juli 1974 (BGBl I, 1489, BStBl I, 521) kommt nur für Einkünfte aus dem Betrieb von Handelsschiffen im internationalen Verkehr in Betracht (§ 34 c Abs. 4 Satz 1 EStG). Nach § 34 c Abs. 4 Satz 2 EStG werden Handelsschiffe im internationalen Verkehr betrieben, "wenn eigene oder gecharterte Handelsschiffe, die in einem inländischen Seeschiffsregister eingetragen sind und die Flagge der Bundesrepublik Deutschland führen, im Wirtschaftsjahr überwiegend zur Beförderung von Personen und Gütern im Verkehr mit oder zwischen ausländischen Häfen, innerhalb eines ausländischen Hafens oder zwischen einem ausländischen Hafen und der freien See eingesetzt werden". Zum Betrieb von Handelsschiffen im internationalen Verkehr gehören auch die Vercharterung von Handelsschiffen für die in § 34 c Abs. 4 Satz 2 EStG bezeichneten Zwecke, wenn die Handelsschiffe vom Vercharterer ausgerüstet worden sind, sowie die mit dem Betrieb und der Vercharterung von Handelsschiffen in unmittelbarem Zusammenhang stehenden Neben- und Hilfsgeschäfte (§ 34 c Abs. 4 Satz 3 EStG). Werden in diesem Sinne Handelsschiffe von einer Personengesellschaft eingesetzt, so wird die Steuerermäßigung den Mitunternehmern der Personengesellschaft gewährt, bei deren Einkommensteuerveranlagung oder Körperschaftsteuerveranlagung (vgl. § 26 Abs. 6 des Körperschaftsteuergesetzes 1977 - KStG -) die von der Personengesellschaft erzielten Einkünfte angesetzt werden.

2. Die Klägerin hat, auch nach ihrem eigenen Vorbringen, weder eigene noch gecharterte Seeschiffe eingesetzt und auch nicht unter den weiteren Voraussetzungen des § 34 c Abs. 4 Satz 3 EStG Seeschiffe verchartert. Die Seeschiffe wurden vielmehr von den Partenreedereien A, B und C im internationalen Verkehr eingesetzt. Die Klägerin war auch nicht Mitreederin dieser Partenreedereien. Der Korrespondentreeder kann, muß aber nicht Mitreeder der Partenreederei sein (vgl. § 492 Abs. 1 HGB). Ist der Korrespondentreeder Mitreeder und Mitunternehmer der Partenreederei, so gehören die Bezüge, die der Korrespondentreeder für seine Geschäftsführungstätigkeit erhält, zu den Vergütungen i. S. des § 15 Abs. 1 Nr. 2 EStG (Urteil des Bundesfinanzhofs - BFH - vom 6. September 1960 I 29/60 U, BFHE 71, 521, BStBl III 1960, 443). Ist der Korrespondentreeder, wie im Streitfall, nicht Mitreeder und Mitunternehmer der Partenreederei, so fällt die Vergütung für seine Tätigkeit im Dienste der Partenreederei in seinem eigenen, auf die Erbringung dieser Dienste gerichteten Betrieb, nicht im Betrieb der Partenreederei an.

3. Die Tätigkeit der Klägerin kann auch nicht als Neben- oder Hilfsgeschäft i. S. des § 34 c Abs. 4 Satz 3 EStG angesehen werden. Die Einbeziehung der Neben- und Hilfsgeschäfte in die begünstigte Tätigkeit bezweckte, wie der Senat im Urteil vom 24. November 1983 IV R 74/80 (BFHE 139, 569, BStBl II 1984, 155) ausgeführt hat, eine Vereinfachung der Regelung dadurch, daß Zu- und Abrechnungen zur Ermittlung der steuerbegünstigten Schiffahrtseinkünfte künftig nicht mehr vorgenommen werden sollten. Gleichzeitig sollte die Problematik des § 34 c Abs. 4 EStG vor 1974 beseitigt werden, die darin gesehen wurde, daß die begünstigten Einkünfte höher sein konnten als die insgesamt zu versteuernden Einkünfte des betreffenden Schiffahrtsunternehmens, mit der möglichen Folge, daß bei einem Steuerpflichtigen andere Einkünfte, die mit dem Schiffahrtsbetrieb nichts zu tun hatten, ganz oder teilweise begünstigt wurden. Die Einbeziehung der Hilfs- und Nebengeschäfte in die begünstigte Tätigkeit hat aber nichts daran geändert, daß auch in dem erweiterten Rahmen nur die Einkünfte solcher Unternehmen begünstigt werden, die selbst Seeschiffe in dem im Gesetz umschriebenen Sinne im internationalen Verkehr einsetzen.

4. Die Auffassung der Klägerin, nach den Grundsätzen der Bilanzbündeltheorie müßten die Einkünfte der mittelbar an der Klägerin beteiligten Personen schon deshalb als begünstigte Einkünfte aus dem Betrieb von Handelsschiffen im internationalen Verkehr angesehen werden, weil diese Personen gleichzeitig Mitreeder von Partenreedereien seien, die unstreitig nach § 34 c Abs. 4 EStG begünstigte Einkünfte beziehen, ist unzutreffend. Nach der Rechtsprechung des BFH sind die bei den Gesellschaftern einer Personengesellschaft anzusetzenden Gewinnanteile (§ 15 Abs. 1 Nr. 2 EStG) Anteile an dem Gewinn der Personengesellschaft (BFH-Beschluß vom 25. Juni 1984 GrS 4/82, BFHE 141, 405, BStBl II 1984, 751, 762). Mit dieser Betrachtungsweise ist es nicht zu vereinbaren, bestimmte Rechtsfolgen unter Berufung auf Grundsätze der Bilanzbündeltheorie zu entscheiden. Davon abgesehen könnte die von der Klägerin vertretene Rechtsauffassung aber auch nicht aus einer - wie auch immer verstandenen - Bilanzbündeltheorie hergeleitet werden. Wenn Mitreeder von Partenreedereien begünstigte Einkünfte i. S. des § 34 c Abs. 4 EStG beziehen, so kann daraus nicht hergeleitet werden, daß auch Einkünfte, die sie aus einer unmittelbaren oder mittelbaren Beteiligung an einer anderen Personengesellschaft beziehen, nach dieser Vorschrift begünstigt sind. Aus der Beteiligung werden Einkünfte erzielt, die sich in ihrer Art nach der Tätigkeit der Personengesellschaft bestimmen, an der die Beteiligung besteht. Daran ändert sich auch dann nichts, wenn diese Gesellschaft ihre Einkünfte aus Geschäften mit den Partenreedereien erzielt, hier aus der Tätigkeit als Korrespondentreederin. Diese Einkünfte sind auch keine (mittelbaren) Sondervergütungen der Gesellschafter der Klägerin, die nach § 15 Abs. 1 Nr. 2 EStG in die Gewinnermittlung der Partenreedereien einzubeziehen wären. Denn es handelt sich um Betriebseinnahmen, die im Rahmen eines laufenden Geschäftsverkehrs, der wie zwischen Fremden ausgestaltet ist, im Betrieb der Klägerin anfallen. Auf Einnahmen dieser Art ist nach der Rechtsprechung des BFH § 15 Abs. 1 Nr. 2 EStG nicht anwendbar (vgl. BFH-Urteile vom 6. November 1980 IV R 5/77, BFHE 132, 241, BStBl II 1981, 307, und vom 24. März 1983 IV R 123/80, BFHE 138, 337, BStBl II 1983, 598).