Der Antragsteller und Beschwerdeführer (Antragsteller) ist ein anerkannter Lohnsteuerhilfeverein. Er behauptet im vorliegenden finanzgerichtlichen Verfahren wegen Erlasses einer einstweiligen Anordnung, die Lohnsteuerhilfe X, ein anderer Lohnsteuerhilfeverein, verschaffe sich einen rechtswidrigen Wettbewerbsvorsprung dadurch, daß sie mit Wissen und Billigung der Finanzämter (FÄ) im Lande Y, der für diese zuständigen Oberfinanzdirektion - OFD - (Antragsgegner und Beschwerdegegner) und des zuständigen Ministeriums der Finanzen (Antragsgegner und Beschwerdegegner) an Vorfinanzierungen von Steuererstattungsansprüchen ihrer Mitglieder - insbesondere durch Zusammenarbeit mit der Z-Bank - mitwirke und dafür werbe. Er beantragte beim Finanzgericht (FG), den Antragsgegnern (OFD und Finanzministerium) im Wege der einstweiligen Anordnung aufzugeben, die FÄ des Landes Y anzuweisen, es zu unterlassen, an der Vorfinanzierung von Steuererstattungsansprüchen dadurch mitzuwirken, daß sie an die vorfinanzierenden Kreditinstitute Steuerguthaben auszahlten, soweit erkennbar sei, daß die Abtretung der Steuererstattungsansprüche an die Kreditinstitute, bei denen die Lohnsteuerhilfe X mitgewirkt habe, nichtig sei.

Das FG wies den Antrag auf Erlaß einer einstweiligen Anordnung mit der Begründung als unzulässig ab, daß dem Antragsteller hierfür die Antragsbefugnis fehle. Hiergegen richtet sich die Beschwerde des Antragstellers.

1. Das FG ist zutreffend davon ausgegangen, daß für die begehrte einstweilige Anordnung der Finanzrechtsweg gegeben ist (wird ausgeführt).

2. Das FG hat auch zu Recht ausgeführt, daß der Antrag auf Erlaß einer einstweiligen Anordnung (§ 114 der Finanzgerichtsordnung - FGO -) ebenso wie eine Klage nach § 40 Abs. 2 FGO nur zulässig ist, wenn der Antragsteller geltend macht, durch ein Verwaltungshandeln in seinen Rechten verletzt zu sein. Nach dem Beschluß des Senats vom 23. Oktober 1985 VII B 28/84 (BFHE 144, 404, BStBl II 1986, 26) setzt die Befugnis für den Antrag nach § 114 FGO voraus, daß der Antragsteller eigene Rechte gegenüber der Verwaltung verfolgt, wobei es ausreicht, daß er geltend macht, daß eine ihm unmittelbar zukommende Rechtsstellung durch das Verhalten der Verwaltung gefährdet sei. Der Senat neigt für den Streitfall der Auffassung des FG zu, daß der Antragsteller solche unmittelbaren eigenen Rechte, die durch das Untätigbleiben der Antragsgegner als Aufsichtsbehörden gegenüber einer von den FÄ geduldeten rechtswidrigen Vorfinanzierungspraxis der Lohnsteuerhilfe X verletzt sein könnten, nicht dargetan hat.

a) Der Antragsteller ist nicht Beteiligter der Besteuerungsverfahren, in deren Rahmen - wie er vorbringt - unzulässige Abtretungen von Steuererstattungsansprüchen unter (verbotener) Mitwirkung der Lohnsteuerhilfe X erfolgen. Er könnte sich mit der Konkurrentenklage und mit dem vorliegenden Antrag auf einstweiligen Rechtsschutz nur dann - zulässig - gegen die Duldung einer rechtswidrigen Vorfinanzierungspraxis der Lohnsteuerhilfe X durch die Finanzverwaltung zur Wehr setzen, wenn die Rechtsvorschriften, deren Verletzung er rügt, zumindest auch zum Schutz seiner subjektiven Rechte bestimmt wären (vgl. Urteil des Bundesverwaltungsgerichts - BVerwG - vom 22. Mai 1980 3 C 2.80, Deutsches Verwaltungsblatt - DVBl - 1981, 261; Beschluß des Senats vom 18. September 1984 VII R 50-51/82, BFHE 142, 20, BStBl II 1985, 12).

Die Vorentscheidung geht zutreffend davon aus, daß den Vorschriften der §§ 26 Abs. 2 des Steuerberatungsgesetzes (StBerG) und 46 Abs. 4 der Abgabenordnung (AO 1977), die der Antragsteller als verletzt ansieht, keine drittschützende Wirkung in diesem Sinne zukommt. Der Senat nimmt insoweit, um Wiederholungen zu vermeiden, auf die Begründung des FG und auf seine von diesem zitierte Rechtsprechung zum Sinn und Zweck der §§ 13 Abs. 1, 14 Abs. 1 Nr. 1 und 26 Abs. 2 StBerG sowie des § 46 Abs. 4 AO 1977 Bezug. Er folgt der Auffassung der Vorinstanz, daß die genannten Bestimmungen nicht dem Schutz der wirtschaftlichen Interessen konkurrierender Lohnsteuerhilfevereine dienen.

Entgegen der Ansicht der Beschwerde ergeben sich subjektive Rechtspositionen und Abwehrrechte des Antragstellers aufgrund des § 26 Abs. 2 StBerG nicht bereits daraus, daß dieser seinerseits verpflichtet ist, das Verbot der anderweitigen wirtschaftlichen Tätigkeit zu beachten. Auch ein insoweit gesetzestreues Verhalten eines Lohnsteuerhilfevereins gibt diesem nicht die Befugnis, von der Finanzverwaltung die Einhaltung des Gesetzes gegenüber einem anderen Lohnsteuerhilfeverein zu verlangen, wenn die von diesem verletzte Rechtsnorm nicht dem Schutz des Wettbewerbs, sondern - wie hier vom FG unter Hinweis auf das Urteil des Senats vom 2. Februar 1982 VII R 62/81 (BFHE 135, 136, BStBl II 1982, 360) zutreffend ausgeführt - allein dem Schutz der Interessen der Vereinsmitglieder dient.

b) In der Rechtsprechung der Verwaltungsgerichte wird aber anerkannt, daß die Klage eines Konkurrenten auch dann zulässig sein kann, wenn dieser für die behauptete Rechtsverletzung zwar keine zu seinem Schutze ergangene einfachgesetzliche Norm anführen kann, er aber die Verletzung eines grundgesetzlich gewährleisteten Rechts geltend macht (vgl. Eyermann/Fröhler, Verwaltungsgerichtsordnung, 8. Aufl., § 40 Rdnr. 43 m.w.N.). Das BVerwG hat entschieden, daß bei Bestehen einer Wettbewerbslage die Verwaltungsbehörde bei ihren Entscheidungen, bei denen sie einen von mehreren Konkurrenten begünstigt (z.B. durch Subventionierung), nicht die rechtlich geschützten Interessen der anderen Konkurrenten willkürlich vernachlässigen darf. Es hat die Klagebefugnis eines Dritten, der sich auf diese Weise benachteiligt fühlte, aus Art. 2 Abs. 1 des Grundgesetzes - GG - (Verletzung des Rechts auf Wettbewerbsfreiheit) hergeleitet (vgl. BVerwG- Urteile vom 30. August 1968 VII C 122.66, BVerwGE 30, 191, und in DVBl 1981, 261, 262). Im Schrifttum werden als maßgebliche Verfassungsnormen, deren Verletzung für die Zulässigkeit der Konkurrentenklage bei Eingriffen der Verwaltung in die wettbewerbliche Ausgangssituation geltend zu machen sind, auch die Art. 3 Abs. 1, 12 und 14 GG genannt (vgl. Knobbe-Keuk, Die Konkurrentenklage im Steuerrecht, Betriebs- Berater 1982, 385, 386, m.w.N.).

Auch der Antragsteller beruft sich mit der Beschwerde auf eine Verletzung seiner Grundrechte aus Art. 2 Abs. 1 und 3 Abs. 1 GG und einen daraus resultierenden Abwehranspruch gegenüber der Finanzverwaltung, nicht in seiner Funktion als Lohnsteuerhilfeverein durch die fortdauernde Duldung einer rechtswidrigen Vorfinanzierungspraxis der Lohnsteuerhilfe X dieser gegenüber benachteiligt zu werden. Der Senat braucht nicht abschließend dazu Stellung zu nehmen, ob und welche vom GG gewährleisteten Rechte des Antragstellers dadurch verletzt sein können, daß die FÄ die Abtretung von Steuererstattungsansprüchen an Kreditinstitute bei Lohnsteuer-Jahresausgleichs-Anträgen, die die Lohnsteuerhilfe X erstellt hat, ohne Beanstandung hinnehmen. Er hat aus anderen Gründen erhebliche Zweifel, ob die angeführte Rechtsprechung zur Klagebefugnis bei der Konkurrentenklage auf den Streitfall Anwendung finden kann.

Die Klagebefugnis des Konkurrenten wegen Verletzung verfassungsrechtlich geschützter Rechtspositionen ist bisher anerkannt worden gegenüber solchen Verwaltungsmaßnahmen, durch die ein anderer unmittelbar begünstigt und der Kläger dadurch benachteiligt worden ist (begünstigende Verwaltungsakte mit Drittwirkung zum Nachteil des Konkurrenten; z.B.: Subventionierung, Festsetzung höherer Pflegesätze für konkurrierende Krankenhäuser; vgl. BVerwGE 30, 191, BVerwG in DVBl 1981, 261; Oberverwaltungsgericht - OVG - Berlin, Urteil vom 25. April 1975 - II B 86.74 -, DVBl 1975, 905, und die Beispielsfälle bei Kopp, Verwaltungsgerichtsordnung, 7. Aufl., § 42 Rdnr. 65). Das Rechtsschutzbegehren des Antragstellers stellt aber - in der Hauptsache - keine Anfechtungsklage gegen einen seinen Mitbewerber (Lohnsteuerhilfe X) begünstigenden Verwaltungsakt dar. Der Kläger begehrt in der Hauptsache die Verurteilung der Antragsgegner zu einer "anderen Leistung" i.S. des § 40 Abs. 1 3. Alternative FGO, nämlich dem Erlaß von internen Verwaltungsanweisungen an die nachgeordneten FÄ, und im vorliegenden Eilverfahren den Erlaß einer entsprechenden einstweiligen Anordnung. Damit wendet sich der Antragsteller mit seinem Rechtsschutzantrag nicht unmittelbar gegen die Verwaltungsmaßnahmen und die Verwaltungsbehörden (FÄ), durch die er in seinen Rechten verletzt zu werden behauptet, sondern er verlangt, daß das von ihm beanstandete Verwaltungshandeln durch ein Eingreifen und entsprechende Dienstanweisungen der Aufsichtsbehörden abgestellt werden soll.

Solche Anweisungen der OFD und des Finanzministeriums an die FÄ mögen im Interesse der Effektivität des vom Antragsteller begehrten Rechtsschutzes sinnvoll sein. Der Senat hat jedoch erhebliche Zweifel, ob dem Antragsteller gegenüber diesen Aufsichtsbehörden eine Klage- bzw. Antragsbefugnis zusteht, weil die behauptete Rechtsverletzung (Duldung der Vorfinanzierungspraxis der Lohnsteuerhilfe X) nicht von diesen, sondern von den FÄ ausgeht, die als örtliche Landesbehörden für die Verwaltung der Steuern und damit für die Bearbeitung der Lohnsteuer- Jahresausgleichs-Anträge einschließlich etwaiger Abtretungen von Steuererstattungsansprüchen zuständig sind (§ 17 Abs. 2 des Gesetzes über die Finanzverwaltung).

Ob die Aufsichtsbehörden im Wege allgemeiner Verwaltungsanweisungen gegenüber den FÄ tätig werden, liegt zudem in deren Ermessen. Ein Anspruch eines Dritten auf den Erlaß von verwaltungsinternen Anweisungen und damit eine Rechtsverletzung im Falle der Untätigkeit der Aufsichtsbehörden könnte allenfalls in den Fällen einer Ermessensreduzierung auf null gegeben sein. Ein solcher Fall liegt aber im Streitfall nicht vor, weil es zur Wahrung der Rechte des Antragstellers der begehrten Verwaltungsanweisungen nicht zwingend bedarf. Die FÄ sind auch ohne derartige Anweisungen verpflichtet, bei der Bearbeitung von Abtretungsanzeigen die gesetzlichen Bestimmungen (hier § 46 Abs. 4 AO 1977) und die hierzu ergangene höchstrichterliche Rechtsprechung zu beachten; über die Einhaltung des § 26 Abs. 2 StBerG durch die Lohnsteuerhilfe X hat die für diesen Lohnsteuerhilfeverein zuständige Aufsichtsbehörde (§ 27 Abs. 1 StBerG) zu wachen, die insoweit auch bereits tätig geworden ist.

3. Der Erlaß einer einstweiligen Anordnung setzt ferner voraus, daß ein Anordnungsanspruch und ein Anordnungsgrund glaubhaft gemacht worden sind (§ 114 Abs. 3 FGO i.V.m. § 920 Abs. 2 der Zivilprozeßordnung - ZPO -). Als Maßnahme des vorläufigen Rechtsschutzes darf die einstweilige Anordnung zudem - abgesehen von Ausnahmefällen - nicht schon die Entscheidung im Hauptverfahren vorwegnehmen (vgl. Gräber, Finanzgerichtsordnung, § 114 Anm. 6).

Der Senat hegt erhebliche Zweifel, ob ein Anspruch des Antragstellers gegenüber den Antragsgegnern als Aufsichtsbehörden zum Tätigwerden im Wege des Erlasses allgemeiner Verwaltungsanweisungen mit dem begehrten Inhalt auch unter Berücksichtigung der angeführten verfassungsrechtlich geschützten Rechtspositionen überhaupt denkbar ist. Diese Frage steht in engem Zusammenhang mit der nach der Geltendmachung einer durch die Antragsgegner begangenen Rechtsverletzung und damit mit der Antragsbefugnis des Antragstellers für das vorliegende Verfahren. Der Senat weist deshalb hinsichtlich seiner Bedenken an dem Bestehen eines Anordnungsanspruchs auf seine - unter 2 b) - bereits zur Klage und Antragsbefugnis dargelegten Vorbehalte hin. Er braucht aber ebensowenig wie über die Antragsbefugnis auch nicht abschließend darüber zu entscheiden, ob der Antragsteller einen Anordnungsanspruch glaubhaft gemacht hat. Denn das FG hat den Antrag auf Erlaß einer einstweiligen Anordnung jedenfalls deshalb zu Recht abgelehnt, weil der Antragsteller einen Anordnungsgrund nicht glaubhaft gemacht hat und weil die begehrte einstweilige Anordnung dem Ergebnis des Hauptverfahrens unzulässigerweise vorgreifen würde.

4. a) Die Verpflichtung des Finanzministeriums und der OFD im Wege der einstweiligen Anordnung zum Erlaß bestimmter Verwaltungsanweisungen über die Behandlung abgetretener Lohnsteuererstattungsansprüche, an denen die Lohnsteuerhilfe X mitgewirkt hat, würde - wenigstens zeitweilig - endgültige (irreparable) Zustände schaffen und damit das Ergebnis des Hauptverfahrens vorwegnehmen (vgl. hierzu Beschluß des Senats vom 21. Februar 1984 VII B 78/83, BFHE 140, 163, BStBl II 1984, 449). Eine über die Regelung eines vorläufigen Zustands hinausgehende Anordnung wäre nach der angeführten Entscheidung des Senats zur Gewährung eines effektiven Rechtsschutzes ausnahmsweise dann gerechtfertigt, wenn eine besondere Intensität zumindest des Anordnungsgrundes gegeben wäre. Ein solcher Ausnahmefall liegt nicht vor. Im Streitfall scheitert der Erlaß der begehrten einstweiligen Anordnung schon daran, daß der Antragsteller den bereits für den Regelfall des vorläufigen Rechtsschutzes erforderlichen Anordnungsgrund nicht glaubhaft gemacht hat (§ 114 Abs. 3 FGO i.V.m. § 920 Abs. 2 ZPO).

b) Der Antragsteller begehrt eine Regelungsanordnung i.S. des § 114 Abs. 1 Satz 2 FGO. Diese Vorschrift räumt dem Gericht keine schrankenlose Befugnis zum Erlaß einer einstweiligen Anordnung ein. Die in § 114 Abs. 1 Satz 2 FGO ausdrücklich genannten Gründe ("wesentliche Nachteile" und "drohende Gewalt") setzen Maßstäbe auch für die "anderen Gründe" im Sinne dieser Bestimmung. "Andere Gründe" rechtfertigen eine einstweilige Anordnung nur dann, wenn sie für die begehrte Regelungsanordnung ähnlich gewichtig und bedeutsam sind, wie "wesentliche Nachteile" oder "drohende Gewalt" (vgl. BFH-Beschluß vom 26. Januar 1983 I B 48/80, BFHE 137, 235, BStBl II 1983, 233, 236). Solche Gründe hat der Antragsteller nicht glaubhaft gemacht.

Als Nachteile, die mit der beantragten gerichtlichen Anordnung abgewendet werden sollen, führt der Antragsteller die Beeinträchtigung seiner Wettbewerbssituation und damit die Gefährdung seiner Funktion und seines Bestandes als Selbsthilfeeinrichtung von Arbeitnehmern zur Hilfeleistung in Lohnsteuersachen für die Mitglieder (§ 13 Abs. 1 StBerG) durch die Praxis der Vorfinanzierung von Steuererstattungsansprüchen an, die die Lohnsteuerhilfe X im Zusammenwirken mit der Z-Bank ihren Vereinsmitgliedern gewährt. Die Dringlichkeit der begehrten Maßnahme sieht der Antragsteller darin, daß der Lohnsteuer-Jahresausgleich 1986 bereits angelaufen sei und die Auszahlung der abgetretenen Erstattungsansprüche an die Z-Bank in vielen Fällen unmittelbar bevorstehe. Er trägt vor, bei weiterem Dulden der illegalen Zusammenarbeit zwischen der Lohnsteuerhilfe X und der Z-Bank würden seine Abwehr- und Schutzrechte endgültig vereitelt und die Eilbedürftigkeit seines Rechtsschutzes werde am ehesten dadurch Rechnung getragen, daß den Antragsgegnern als Aufsichtsbehörden aufgegeben würde, die FÄ zu einem gesetzmäßigen Verhalten anzuhalten. Diese Gründe ergeben - die Richtigkeit des Vorbringens des Antragstellers unterstellt - keine "wesentlichen Nachteile" i.S. des § 114 Abs. 1 Satz 2 FGO, die eine einstweilige gerichtliche Regelung als nötig und das Abwarten einer Entscheidung in einem entsprechenden Hauptverfahren als nicht zumutbar erscheinen lassen.

Die vom Antragsteller als unmittelbar bevorstehend befürchtete Auszahlung von Steuererstattungsansprüchen aus dem Lohnsteuer- Jahresausgleich 1986 an die Z-Bank auf Grund von Abtretungsanzeigen, an denen die Lohnsteuerhilfe X mitgewirkt hat, kann die wettbewerbliche Ausgangssituation des Antragstellers und dessen Bestand als Lohnsteuerhilfeverein - jedenfalls gegenwärtig - nicht mehr beeinträchtigen. Sie betrifft allein die Rechtsbeziehungen zwischen den FÄ, den von der Lohnsteuerhilfe X betreuten Steuerpflichtigen und der Z-Bank als Abtretungsempfängerin. Wenn der Antragsteller - wie er vor dem FG vorgetragen hat - befürchtet, daß seine Mitglieder im Hinblick auf die von der Lohnsteuerhilfe X gebotenen Vorfinanzierungspraxis ihre Mitgliedschaft bei ihm aufkündigen und zur Lohnsteuerhilfe X abwandern, so handelt es sich um Nachteile, die allenfalls für die Zukunft auf längere Sicht drohen, nicht aber um unmittelbar bevorstehende Beeinträchtigungen, die einen vorläufigen gerichtlichen Rechtsschutz erforderlich machen würden. Die Auszahlungen der abgetretenen Erstattungsansprüche aus dem Lohnsteuer-Jahresausgleich 1986 an die Z-Bank, die der Antragsteller mit Hilfe der begehrten einstweiligen Anordnung verhindern will, kann ihn gegenwärtig nicht mehr benachteiligen, da es sich um die Erstattungsansprüche solcher Steuerpflichtiger handelt, die bereits Mitglieder der Lohnsteuerhilfe X geworden sind.

Ein Eingriff in geschützte Rechtspositionen des Antragstellers ist nur insoweit denkbar, als ein fortdauerndes Dulden einer verbotenen Vorfinanzierungspraxis der Lohnsteuerhilfe X in Zusammenwirken mit der Z-Bank durch die Finanzverwaltung zu einem künftigen Mitgliederschwund des Antragstellers führen kann. Insoweit sind aber wesentliche Nachteile, die eine Entscheidung im Eilverfahren geboten erscheinen lassen, nicht glaubhaft gemacht worden. Der Antragsteller hat nicht vorgetragen, wie groß der Anteil seiner Mitglieder und der der Arbeitnehmer überhaupt ist, die an einer vom Lohnsteuerhilfeverein vermittelten Vorfinanzierung ihrer Lohnsteuererstattungsansprüche interessiert sind und bei denen zu erwarten ist, daß sie aus diesem Grunde langfristig ihre Mitgliedschaft bei der Lohnsteuerhilfe X begründen werden. Nach seinem erstinstanzlichen Vorbringen betreibt die Lohnsteuerhilfe X die verbotene Vorfinanzierung mit der Z-Bank, durch die sie sich einen Wettbewerbsvorsprung verschafft, bereits seit 1967. Wenn der Antragsteller seit dieser Zeit trotz der vorgetragenen Wettbewerbsbeeinträchtigung nicht in seiner Existenz als Lohnsteuerhilfeverein betroffen worden ist, so erscheint es nicht glaubhaft, daß nunmehr bis zu einer Entscheidung in einem anzustrengenden Hauptverfahren eine Existenzgefährdung eintreten würde und deshalb eine einstweilige Anordnung nötig wäre.