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BFH-Urteil vom 3.12.1987 (IV R 4/87) BStBl. 1988 II S. 269

Eine unschädliche andere land- und forstwirtschaftliche Nutzung "in geringem Umfang" i. S. des § 8c Abs. 2 Satz 2 EStDV 1981 liegt nur vor, wenn der Vergleichswert der anderen land- oder forstwirtschaftlichen Nutzung etwa 10 v.H. des Wertes der gesamten land- und forstwirtschaftlichen Nutzungen nicht übersteigt.

EStG 1981 § 4a Abs. 1 Nr. 1; EStDV 1981 § 8c Abs. 2 Satz 2.

Vorinstanz: FG München

Sachverhalt

Die Kläger und Revisionsbeklagten (Kläger) sind Eheleute. Sie bewirtschaften einen land- und forstwirtschaftlichen Betrieb, der ihnen je zur Hälfte zuzurechnen ist. Nach dem Einheitswertbescheid zur Hauptfeststellung auf den 1. Januar 1964 vom 10. März 1972 ist im Wirtschaftswert in Höhe von 78.528 DM die Eigentumsfläche Landwirtschaft (einschließlich anteilige Hof- und Gebäudefläche: 36 ha 49a 10 qm) mit einem Vergleichswert von 63.222 DM, die Eigentumsfläche Forstwirtschaft (36 ha 31a 80 qm) mit einem Vergleichswert von 15.300 DM und das Geringstland (12a 30 qm) mit 6 DM berücksichtigt.

Mit der "Mitteilung über den Beginn der Buchführungspflicht" vom 6. April 1981 wies der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt - FA -) die Kläger darauf hin, daß nach dem Einheitswertbescheid auf den 1. Januar 1964 für ihren land- und forstwirtschaftlichen Betrieb der Wirtschaftswert der selbstbewirtschafteten land- und forstwirtschaftlichen Flächen 78.528 DM betrage und sie wegen Überschreitens der in § 141 Abs. 1 Nr. 3 der Abgabenordnung - AO 1977 - (i. d. F. des Gesetzes zur Neuregelung der Einkommensbesteuerung der Land- und Forstwirtschaft vom 25. Juni 1980, BGBl I, 732, BStBl I, 400) genannten Grenze ab 1. Juli 1981 verpflichtet seien, für ihren Betrieb Bücher zu führen und aufgrund jährlicher Bestandsaufnahmen Abschlüsse zu machen, sowie ein Anbauverzeichnis zu führen (§ 141 Abs. 2, § 142 AO 1977). Außerdem forderte das FA die Kläger auf, zum 1. Juli 1981 eine Eröffnungsbilanz aufzustellen und eine Abschrift davon beim FA bis Ende Juli 1981 einzureichen. Für den Fall, daß die Kläger die land- und forstwirtschaftlichen Flächen nicht selbst bewirtschafteten, sollten sie umgehend die verpachteten oder unentgeltlich überlassenen Flächen beschreiben, die genaue Anschrift der Nutzenden mitteilen und die Pachtverträge vorlegen.

Die Eröffnungsbilanz ist von den Klägern zusammen mit der Einkommensteuererklärung 1981 beim FA eingereicht worden.

Nach erfolglosem Beschwerdeverfahren begehrten die Kläger mit ihrer Klage die Aufhebung des angefochtenen Verwaltungsakts, weil vor dem 1. Juli 1981 keine Feststellung gemäß § 141 Abs. 1 Satz 1 AO 1977/1980 getroffen worden sei. Außerdem sei die Buchführungsmitteilung deshalb aufzuheben, weil das Wirtschaftsjahr nicht am 1. Juli 1981 beginne, sondern gemäß § 8c Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 der Einkommensteuer-Durchführungsverordnung (EStDV) 1981 i. d. F. vor der Verordnung zur Änderung der EStDV 1981 vom 7. März 1984 - BStBl I, 220 - (im folgenden EStDV 1981) den Zeitraum vom 1. Mai bis 30. April umfasse. Schließlich sei der Verwaltungsakt auch deshalb aufzuheben, weil er unzulässige Nebenbestimmungen enthalte. Die Anordnung der Vorlage der Eröffnungsbilanz bis zum 31. Juli 1981 habe keine rechtliche Grundlage und enthalte auch wegen der kurzen Fristsetzung einen Ermessensverstoß. Entsprechendes gelte für die Anordnung, die Pachtverträge vorzulegen und die Pachtverhältnisse anzuzeigen.

Das Finanzgericht (FG) hob die Mitteilung des FA vom 6. April 1981 über den Beginn der Buchführungspflicht zum 1. Juli 1981 und die dazu ergangene Beschwerdeentscheidung auf. Es vertritt die Auffassung, der Beginn der Buchführungspflicht unter Angabe des Datums gehöre zum wesentlichen Regelungsgehalt eines Verwaltungsakts nach § 141 Abs. 2 AO 1977. Die Mitteilung des FA sei rechtswidrig, weil die Kläger nicht zum 1. Juli 1981, sondern gemäß § 8c Abs. 2 Nr. 1 EStDV 1981 zum 1. Mai zur Einrichtung der Buchführung hätten aufgefordert werden müssen. Die Kläger betrieben einen Grünlandbetrieb im Sinne dieser Vorschrift. Die forstwirtschaftliche Nutzung sei i. S. von § 8c Abs. 2 Satz 2 EStDV 1981 von geringem Umfang. Diese Frage sei nicht nach dem Verhältnis der Flächennutzung, sondern nach dem Verhältnis der Ertragswerte zu bestimmen. Der Vergleichswert für Forstwirtschaft und Geringstland überschreite nicht 20 v.H. des im Feststellungsbescheid vom 10. März 1972 errechneten Wirtschaftswerts und sei damit noch eine geringfügige andere land- und forstwirtschaftliche Nutzung i. S. von § 8c Abs. 2 Satz 2 EStDV 1981. Die angefochtene Mitteilung sei aufzuheben. Eine nur teilweise Kassation des angefochtenen Verwaltungsakts verbiete § 100 Abs. 1 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO), weil zum notwendigen Regelungsgehalt der Aufforderung auch die Datumsangabe über den Beginn der Buchführungspflicht zähle.

Mit der vom FG zugelassenen Revision rügt das FA die Verletzung von § 8c Abs. 2 Satz 2 EStDV 1981 durch das FG.

Das FA beantragt, die Vorentscheidung aufzuheben und die Klage abzuweisen, hilfsweise, die Vorentscheidung aufzuheben und die Sache zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung zurückzuverweisen.

Die Kläger beantragen, die Revision des FA als unbegründet zurückzuweisen. Sie lassen durch ihren Prozeßbevollmächtigten u.a. vortragen, es entspreche dem Sinn und Zweck der Regelung des § 8c Abs. 2 Satz 2 EStDV 1981, Bestandsaufnahme und Bewertung zum 30. April eines Jahres durchzuführen, wenn die anderen Nutzungen gegenüber der Nutzung in § 8c Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 EStDV einen Anteil von 25 v.H. nicht überstiegen.

Entscheidungsgründe

Die Revision ist begründet. Sie führt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Abweisung der Klage (§ 126 Abs. 3 Nr. 1 FGO).

1. Die Vorentscheidung kann keinen Bestand haben, weil sie auf einer unzutreffenden Auslegung des § 8c Abs. 2 EStDV 1981 beruht.

a) Dem FG ist allerdings darin beizutreten, daß zur Mitteilung nach § 141 Abs. 2 Satz 1 AO 1977 im Streitfall auch die Angabe des für die Kläger zutreffenden Wirtschaftsjahres gehört.

Die Mitteilung, mit der das FA gemäß § 141 Abs. 2 AO 1977 auf den Beginn der Buchführungspflicht hinweist, ist ein rechtsgestaltender Verwaltungsakt (§ 118 Satz 1 AO 1977) mit Dauerwirkung (Urteil des Bundesfinanzhofs - BFH - vom 2. Dezember 1982 IV R 8/82, BFHE 137, 215, BStBl II 1983, 254). Da der Hinweis die Buchführungspflicht mit einer vom Wirtschaftsjahr abhängigen Periodizität auslöst, gehört dazu nach pflichtgemäßem Ermessen wenigstens dann, wenn wie im Streitfall mehrere Möglichkeiten in Betracht kommen, auch die Angabe, wann die Buchführungsperiode beginnt. Diese Zeitangabe stellt in solchen Fällen eine Art Nebenbestimmung i. S. des § 120 Abs. 2 Nr. 2 AO 1977 zum eigentlichen Regelungsinhalt des Verwaltungsaktes dar, auf die nicht verzichtet werden kann (vgl. BFH-Urteil vom 17. Oktober 1985 IV R 187/83, BFHE 144, 400, BStBl II 1986, 39, das die Frage nicht abschließend entscheidet). Diese Festlegung ergibt sich zwar nicht aus § 141 Abs. 2 Satz 1 AO 1977; sie trotzdem mit der Buchführungsmitteilung zu verbinden, drängt sich aber im Interesse des Steuerpflichtigen und auch der Verwaltungsökonomie auf, wenn nach § 4a Abs. 1 Satz 2 Nr. 1 Satz 1, Satz 2 i.V. m. § 8c Abs. 2 EStDV 1981 (vgl. auch § 84 Abs. 1a EStDV 1981 i. d. F. der Änderungsverordnung vom 7. März 1984, a.a.O.) mehrere verschiedene Wirtschaftsjahre in Betracht kommen können. Der in Buchführungsfragen unerfahrene Landwirt muß vom FA Aufklärung darüber erhalten, ob für ihn das im Gesetz als Regelfall vorgesehene Wirtschaftsjahr 1. Juli bis 30. Juni oder ausnahmsweise ein anderer Zeitraum maßgeblich ist. Eine darüber hinausgehende Festlegung nach dem Kalenderjahr verlangt das Erfordernis der inhaltlichen Bestimmtheit jedoch nicht, wenn der Betroffene darüber nicht im unklaren sein kann. Stellt sich im Klageverfahren heraus, daß die Periode vom FA falsch bezeichnet ist, so ist der Verwaltungsakt insoweit rechtswidrig und daher vom FG in diesem Punkte aufzuheben und anschließend vom FA zu ändern. Die falsche Zeitangabe hat nicht die Unwirksamkeit des gesamten Verwaltungsaktes zur Folge (so auch BFHE 144, 400, BStBl II 1986, 39; vgl. dazu: Gräber, Finanzgerichtsordnung, 2. Aufl., Anmerkung zu § 100 Rdnr. 16).

b) Entgegen der Ansicht des FG ist das Wirtschaftsjahr der Kläger wie vom FA angenommen der Zeitraum vom 1. Juli bis 30. Juni (§ 4a Abs. 1 Sätze 1 und 2 Nr. 1 des Einkommensteuergesetzes - EStG -). Das Wirtschaftsjahr nach § 8c Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 EStDV 1981 trifft auf den Betrieb der Kläger nicht zu, weil neben Weidewirtschaft und reiner Viehzucht noch "in nicht geringem Umfang" (vgl. § 8c Abs. 2 Satz 2 EStDV 1981 a. F.) eine andere land- und forstwirtschaftliche Nutzung vorhanden war.

Von der Art der Bewirtschaftung hängt es ab, ob für den Land- und Forstwirt das im Gesetz als Regelfall vorgesehene Wirtschaftsjahr 1. Juli bis 30. Juni oder ausnahmsweise ein anderer Zeitraum maßgeblich ist (vgl. § 4a Abs. 1 EStG; § 8c EStDV 1981). Durch § 8c Abs. 2 Satz 1 EStDV 1981 wird das Wirtschaftsjahr für reine Weidewirtschaft und reine Viehzucht vom 1. Mai bis 30. April und für reine Forstwirtschaft vom 1. Oktober bis 30. September festgelegt. Die vom Kalenderjahr abweichenden Wirtschaftsjahre sollen entsprechend der Ermächtigungsgrundlage in § 4a Abs. 1 Satz 2 Nr. 1 Satz 2 EStG ("wenn das aus wirtschaftlichen Gründen erforderlich ist") dem Land- und Forstwirt vor allem die Bestandsaufnahme und Bilanzierung erleichtern (so schon die Begründung zu § 10 des Entwurfs eines EStG 1925, RTDrucks. III/Nr. 795; vgl. auch Leingärtner/Zaisch, Die Einkommensbesteuerung der Land- und Forstwirtschaft - 1983 -, Rdnr. 402, sowie für das abweichende Wirtschaftsjahr von Gewerbetreibenden entsprechend BFH-Urteile vom 15. Juni 1983 I R 76/82, BFHE 139, 146, BStBl II 1983, 672; vom 8. September 1971 I R 165/68, BFHE 103, 418, BStBl II 1972, 87; vom 12. März 1965 VI 109/64 U, BFHE 82, 113, BStBl III 1965, 287).

Nach § 8c Abs. 2 Satz 2 EStDV 1981 liegt reine Weidewirtschaft und reine Viehzucht oder reine Forstwirtschaft i. S. von § 8c Abs. 2 Satz 1 EStDV auch dann (noch) vor, wenn daneben in geringem Umfang noch eine andere land- und forstwirtschaftliche Nutzung vorhanden ist. Nach Auffassung des Senats kann die Geringfügigkeit einer anderen land- und forstwirtschaftlichen Nutzung im Sinne dieser Vorschrift nicht aus der gegenwärtigen tatsächlichen Nutzung der Betriebsflächen heraus beurteilt werden. Es müssen vielmehr im Wege einer möglichst langfristig gesicherten Prognose die künftigen Nutzungsverhältnisse in ihrem Einfluß auf die Bestandsaufnahme und die Bilanzierung einbezogen werden. Die aufgezeigte Zweckrichtung des § 8c Abs. 2 Satz 2 EStDV 1981 schließt es auch aus, das jeweilige Wirtschaftsjahr schon bei geringfügigen Schwankungen der anderen land- und forstwirtschaftlichen Nutzungen zu ändern.

Der Senat hält es danach für sachgerecht, für die Frage, ob die andere land- und forstwirtschaftliche Nutzung nachhaltig geringen Umfangs bezüglich Bestandsaufnahme und Bilanzierung ist, auf den Vergleich zwischen den nach dem Bewertungsgesetz (BewG) ermittelten Vergleichszahlen für die Haupt- und Nebennutzung abzustellen. Dafür spricht, daß § 8c Abs. 2 Satz 2 EStDV 1981 auf die (andere) land- und forstwirtschaftliche "Nutzung" abstellt und damit unmittelbar an die bewertungsrechtlichen Begriffe anschließt (vgl. z.B. § 34 Abs. 2 BewG). Auch sind diese Bewertungen untereinander vergleichbar. Sie basieren auf der Erwartung eines durchschnittlichen Ertrags und schalten subjektive Faktoren grundsätzlich aus (vgl. § 36 Abs. 2 BewG). Nachteile, die sich daraus ergeben, daß die Vergleichszahlen Ertragswerte darstellen und nur indirekt Auskunft über die Auswirkung auf den Aufwand bezüglich Bestandsaufnahme und Bilanzierung geben, müssen mangels anderweitiger Möglichkeit einer praktikablen Anwendung des § 8c Abs. 2 Satz 2 EStDV 1981 hingenommen werden.

Die Übernahme des bewertungsrechtlichen Nutzungsbegriffs führt dazu, daß das Wirtschaftsjahr vom 1. Mai bis 30. April dauert, wenn die landwirtschaftliche Nutzung aus reiner Weidewirtschaft und reiner Viehzucht besteht und daneben keine oder nur in geringem Umfang eine andere land- und forstwirtschaftliche Nutzung i. S. des § 34 BewG vorhanden ist.

Wie die Vorinstanz hält auch der Senat den bewertungsrechtlichen Wert für das Geringstland (§ 44 BewG) der anderen land- und forstwirtschaftlichen Nutzung i. S. von § 8c Abs. 2 Satz 2 EStDV 1981 für zugehörig, weil reine Weidewirtschaft und reine Viehzucht i. S. von § 8c Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 EStDV 1981 im Zusammenhang mit der regelmäßig landwirtschaftlich genutzten Fläche steht (vgl. z.B. § 13 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 EStG; § 51 Abs. 1 Satz 1 BewG).

Im Gegensatz zum FG hält der Senat eine andere land- und forstwirtschaftliche Nutzung i. S. von § 8c Abs. 2 Satz 2 EStDV 1981 noch für geringfügig, wenn sie bei Gegenüberstellung der Vergleichszahlen etwa 10 v.H. der in § 8c Abs. 2 Sätze 1 und 2 EStDV 1981 genannten Nutzungen nicht übersteigt, die reine Weidewirtschaft und reine Viehzucht als landwirtschaftliche Nutzung also etwa 90 v.H. beträgt. Nach allgemeinem Sprachgebrauch ist etwas als geringfügig anzusehen, was unbedeutend, nicht ins Gewicht fallend, belanglos (vgl. Duden, Das große Wörterbuch der deutschen Sprache - 1977 -, Stichwort "geringfügig") oder unwesentlich ist. Bei der Quantifizierung dieser Begriffe wurde in der Rechtsprechung des BFH und im Schrifttum - wenn auch in anderen Zusammenhängen - vielfach auf die genannte Größe abgestellt (vgl. z.B. Urteile vom 13. April 1972 V R 135/71, BFHE 105, 421, BStBl II 1972, 653; vom 7. März 1980 III R 92/78, BFHE 130, 221, BStBl II 1980, 412, und wohl auch Urteil vom 28. März 1985 IV R 88/81, BFHE 143, 559, BStBl II 1985, 508; vgl. etwa auch Weiß, Umsatzsteuer-Rundschau - UR - 1987, 76, 77). Vor allem wird die 10-v.H.-Grenze im Steuerrecht für geringfügige Abweichungen verwendet, wenn der Gesetzgeber durch eine unbestimmte Formulierung Härten vermeiden will, die durch ein Festhalten an einer hundertprozentigen Erfüllung bestimmter Merkmale für eine steuerliche Regelung entstehen könnten. Daß auch im Rahmen des § 8c EStDV 1981 keine höhere Toleranzgrenze genommen werden kann, läßt sich - im Gegensatz zur Meinung der Kläger - gerade auch durch die Neufassung des § 8c Abs. 1 EStDV 1981 durch die ÄndVO vom 7. März 1984 (a.a.O.), der an die Stelle des bisherigen Abs. 2 getreten ist, belegen:

Nach der durch Art. 1 Nr. 1 der vorgenannten VO erfolgten Änderung des § 8c EStDV 1981 gilt das Wirtschaftsjahr vom 1. Mai bis 30. April nach dem geänderten Wortlaut nicht nur - wie bisher - bei "reiner Weidewirtschaft und reiner Viehzucht" innerhalb der landwirtschaftlichen Nutzung, sondern schon bei "einem Futterbauanteil von 80 v.H. und mehr der Fläche der landwirtschaftlichen Nutzung". Satz 2 der Bestimmung lautet unverändert, "ein Betrieb der in Satz 1 bezeichneten Art liegt auch vor, wenn daneben in geringem Umfang noch eine andere land- und forstwirtschaftliche Nutzung vorhanden ist".

Der Verordnungsgeber hat es also für erforderlich gehalten, auch innerhalb der landwirtschaftlichen Nutzung vom Wortlaut her von dem Erfordernis "der reinen Weidewirtschaft und der reinen Viehzucht" abzurücken und auch hier eine Toleranzgrenze zuzulassen, die er mit 20 v.H. bei den Nutzflächen festgelegt hat. Würde man nun auch Satz 2 so auslegen, daß "eine andere land- und forstwirtschaftliche Nutzung in geringem Umfang" noch vorliegt, wenn bei Gegenüberstellung der Vergleichszahlen die andere land- und forstwirtschaftliche Nutzung etwa 20 v.H. nicht übersteigt, so würde das im Ergebnis bedeuten, daß pauschal etwa 40 v.H. aller land- und forstwirtschaftlichen Nutzungen anderen Zwecken als der Weidewirtschaft und Viehzucht bzw. dem Futteranbau dienen können. Das würde annähernd dazu führen, daß im Ergebnis nur noch ein Überwiegen der Weidewirtschaft und der Viehzucht erforderlich wäre. Dem Verordnungsgeber kann aber nicht unterstellt werden, daß er bei seinen ganz andersartigen Formulierungen ein solches Ergebnis in Kauf nehmen wollte. Das räumt auch der Prozeßbevollmächtigte der Kläger ein. "Andere land- und forstwirtschaftliche Nutzung" in Satz 2 kann also nach der Neufassung nur deutlich weniger als 20 v.H. bedeuten, d.h. also im Ergebnis nicht mehr als 10 v.H. Da aber derselbe Wortlaut des Satzes 2 in der alten und neuen Fassung des § 8c EStDV 1981 nicht unterschiedlich ausgelegt werden kann, führt dieser Gesichtspunkt dazu, bei einer zusätzlichen retrospektiven Beurteilung auch bei der alten Fassung den Begriff "in geringem Umfang" mit 10 v.H. zu benennen.

Daß grundsätzlich die Relation für die Bestimmung der Größe "in geringem Umfang" maßgeblich ist, ergibt sich daraus, daß § 8c Abs. 2 Satz 2 EStDV 1981 selbst auf einen Nutzungsvergleich abstellt. Zudem kann eine andere land- oder forstwirtschaftliche Nutzung für einen großen Betrieb in ihrem Einfluß auf Bestandsaufnahme und Bilanzierung noch geringen Umfangs sein, während sie bei einem kleinen Land- und Forstwirt die Ausnahme nach § 8c Abs. 2 Satz 2 EStDV 1981 nicht mehr erfüllt. Ob neben einer relativen Größe auch ein absoluter Wert die Ausnahme des § 8c Abs. 2 Satz 2 EStDV 1981 ausschließen könnte, etwa wenn der Betriebsteil der anderen land- und forstwirtschaftlichen Nutzung für die Bildung einer eigenen Existenz als Land- oder Forstwirt ausreichte, läßt der Senat mangels Entscheidungserheblichkeit dahingestellt.

c) Der angefochtene Verwaltungsakt ist auch nicht deshalb rechtswidrig, weil die notwendige Feststellung nach § 141 Abs. 1 AO 1977/1980 fehlt. In der Mitteilung nach § 141 Abs. 2 Satz 1 AO 1977 hat das FA zu Recht auf die (für diese vorausgesetzte) Feststellung im noch geltenden Einheitwertbescheid vom 10. März 1972 hingewiesen, wonach der erforderliche Wirtschaftswert von 40.000 DM um 38.528 DM überschritten war. Nach den Erklärungen des Klägers war es für die Finanzbehörde zumindest im Zeitpunkt der Beschwerdeentscheidung zweifelsfrei, daß es sich bei den 78.528 DM um den Wirtschaftswert der selbstbewirtschafteten Flächen handelt (vgl. Leingärtner/Zaisch, a.a.O., Rdnr. 428; BFH-Urteil vom 23. Juni 1983 IV R 3/82, BFHE 138, 521, BStBl II 1983, 768). Die Kläger stellen auch nicht in Frage, daß der Wirtschaftswert der von ihnen selbst bewirtschafteten Flächen mehr als 40.000 DM, d.h. 78.528 DM, beträgt (§ 141 Abs. 1 Nr. 3 AO 1977 in der ab 29. Juni 1980 geltenden Fassung).

2. Die Sache ist spruchreif.

Die Feststellungen des FG reichen für eine Entscheidung des Senats in der Sache selbst aus. Die Finanzbehörden sind nach den obigen Ausführungen in der Mitteilung über den Beginn der Buchführungspflicht vom 6. April 1981 zutreffend davon ausgegangen, daß der Wirtschaftswert gemäß § 141 Abs. 1 Nr. 3 AO 1980 mehr als 40.000 DM beträgt. Da der Wirtschaftswert dem bestandskräftigen Einheitswertbescheid vom 10. März 1972 auf den 1. Januar 1964 entnommen ist, haben die Kläger auch nichts gegen die materielle Berechtigung der diesem zugrunde liegenden Vergleichswerte und den Ansatz für das Geringstland vorgetragen. Auch das FA ist nur der Auffassung, daß der Vergleichswert für die Forstwirtschaft auf den 1. Januar 1964 im Zeitpunkt der Aufforderung zur Buchführung nicht zu hoch, sondern zu gering veranschlagt war. Ohne daß es demnach darauf ankäme, ob die entsprechende Aufklärungsrüge des FA durchgreift, kann jedenfalls davon ausgegangen werden, daß die forstwirtschaftliche Nutzung durch die Kläger nicht geringen Umfangs i. S. von § 8c Abs. 2 Satz 2 EStDV 1981 gewesen ist, weil sie deutlich mehr als rd. 10 v.H. der Nutzungen gemäß § 8c Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 EStDV 1981 ausgemacht hat.

Soweit sich die Kläger gegen die Aufforderung zur Einreichung einer Abschrift der Eröffnungsbilanz bis Ende Juli 1981 wenden, ist ihnen einzuräumen, daß die Frist zu kurz bemessen war. Da die Frist aber inzwischen abgelaufen und die Eröffnungsbilanz vorgelegt worden ist, sieht sich der Senat wegen des fehlenden Rechtsschutzbedürfnisses der Kläger an einer Sachentscheidung gehindert.

Da nach Sachlage die Kläger ihre land- und forstwirtschaftlichen Flächen selbst bewirtschaften, ist für sie die Anforderung des FA bezüglich Verpachtung bzw. unentgeltlicher Überlassung erkennbar nicht einschlägig gewesen. Sie hätte aber von Bedeutung sein können. Eine Rechtsverletzung kann daher in dieser Anforderung "eventualiter" nicht erblickt werden (vgl. § 40 Abs. 2 FGO).

Die Klage war daher in allen Punkten als unbegründet abzuweisen.