Es wird daran festgehalten, daß beim Grundstückserwerb durch Abgabe des Meistgebots seitens eines Gläubigers auch der Betrag zur Gegenleistung gehört, in dessen Höhe der Gläubiger, der das Meistgebot abgegeben hat, mit dem Zuschlag gemäß § 114a ZVG als aus dem Grundstück befriedigt gilt (Bestätigung von BFHE 145, 95, BStBl II 1986, 148). Dieser Betrag ist stets mit dem Nennbetrag anzusetzen.

GrEStG 1983 § 9 Abs. 1 Nr. 4, Abs. 2 Nr. 1; ZVG § 114a.

Die Klägerin, eine Bank, der an einem Grundstück Grundschulden zustanden, gab in der Zwangsversteigerung dieses Grundstücks am 10. April 1984 mit 200.000 DM das Meistgebot ab. Rechte Dritter blieben nicht bestehen. Mit Ansprüchen in Höhe von mehr als 220.000 DM fiel die Klägerin aus. Der Wert des Grundstücks war gemäß § 74a des Gesetzes über die Zwangsversteigerung und die Zwangsverwaltung (ZVG) auf 390.000 DM festgesetzt worden.

Das beklagte Finanzamt (FA) rechnete zur Gegenleistung nicht nur das Meistgebot, sondern auch den Teil der ausgefallenen Forderungen, in deren Höhe die Klägerin gemäß § 114a ZVG als befriedigt galt und gelangte so zu einer Gesamtgegenleistung in Höhe von 273.000 DM.

Nach erfolglosem Einspruch hat die Klägerin Klage erhoben und beantragt, die Grunderwerbsteuer nur aus dem Meistgebot von 200.000 DM festzusetzen. Zur Begründung hat sie ausgeführt, entgegen der Auffassung des Bundesfinanzhofs (BFH) in seinem Urteil vom 16. Oktober 1985 II R 99/85 (BFHE 145, 95, BStBl II 1986, 148) sei der Betrag nicht in die Gegenleistung einzubeziehen, hinsichtlich dessen der Erwerber gemäß § 114a ZVG als aus dem Grundstück befriedigt gelte.

Im übrigen müsse ggf. berücksichtigt werden, daß das ersteigerte Grundstück am 10. Juli 1986 nach erheblichen Investitionen lediglich zu einem Preis von 236.000 DM habe weiterveräußert werden können. Die gemäß § 114a ZVG erloschene Forderung müsse deshalb als wertlos angesehen werden.

Das Finanzgericht (FG) hat die Klage abgewiesen (Entscheidungen der Finanzgerichte - EFG - 1988, 319) und die Revision zugelassen.

Die Klägerin hat Revision eingelegt. Sie beantragt, die Grunderwerbsteuer auf 4.000 DM herabzusetzen, hilfsweise, die Sache an das FG zurückzuverweisen, damit dieses ermittle, welcher Wert der Forderung zugekommen sei, hinsichtlich derer die Klägerin als befriedigt gelte.

Die Revision der Klägerin ist als unbegründet zurückzuweisen. Der Senat hat bereits in seinem Urteil in BFHE 145, 95, BStBl II 1986, 148 entschieden, daß zur Gegenleistung für den Erwerb eines Grundstücks durch Abgabe des Meistgebotes auch die Beträge gehören, in deren Höhe der Meistbietende aufgrund der Vorschrift des § 114a ZVG als aus dem Grundstück befriedigt gilt. Hieran hält der Senat auch nach erneuter Überprüfung fest. Daß auch insoweit eine Gegenleistung vorliegt, folgt aus § 9 Abs. 2 Nr. 1 des Grunderwerbsteuergesetzes (GrEStG) 1983.

Gemäß § 9 Abs. 2 Nr. 1 GrEStG 1983 gehören zur Gegenleistung auch die Leistungen, die der Erwerber dem Grundstücksveräußerer neben der beim Erwerbsvorgang vereinbarten Gegenleistung zusätzlich gewährt. Zweck der Vorschrift ist es, grunderwerbsteuerrechtlich die volle Gegenleistung für den Erwerb eines Grundstückes zu erfassen, zu der nach der Rechtsprechung des erkennenden Senats jede Leistung gehört, die der Erwerber als Entgelt (im weiteren Sinne) für den Erwerb des Grundstücks gewährt, soweit sie nicht nur dem Erwerber selbst, sondern dem Veräußerer zugute kommt (vgl. u.a. Senatsurteil vom 17. September 1975 II R 42/70, BFHE 117, 280, 281, BStBl II 1976, 126).

Zu den in dieser Vorschrift genannten zusätzlichen Leistungen gehören auch die Beträge, hinsichtlich derer der Erwerber gemäß § 114a ZVG als aus dem Grundstück befriedigt gilt. Denn insoweit hat der Erwerber dem früheren Grundstückseigentümer eine zusätzliche Leistung erbracht. Er hat ihn (kraft Gesetzes) von einer Schuld befreit, ohne daß dieser leisten mußte.

Daß nach dem Wortlaut des § 9 Abs. 2 Nr. 1 GrEStG 1983 die zusätzliche Leistung dem Veräußerer gewährt sein muß, steht der Anwendung der Vorschrift in den Fällen der Abgabe des Meistgebots nicht entgegen. Angesichts des Umstandes, daß das GrEStG 1983 seiner Zielsetzung nach den Erwerb eines Grundstücks von einem anderen Rechtsträger der Grunderwerbsteuer unterwirft und dabei auch kraft Gesetzes eintretende Erwerbe einbezieht (vgl. neben § 1 Abs. 1 Nr. 4 auch § 1 Abs. 1 Nr. 3 Buchst. c GrEStG 1983), ist der im GrEStG 1983 verschiedentlich verwendete Begriff des Veräußerers (vgl. § 3 Nr. 6, § 5 Abs. 2, § 9 Abs. 2 Nr. 1, § 16 Abs. 2 GrEStG 1983) dahin zu verstehen, daß Veräußerer derjenige ist, der das Eigentum an dem Grundstück verlieren soll oder verliert; dabei ist es unerheblich, ob er sein Eigentum durch Rechtsgeschäft oder durch einen Hoheitsakt verliert, ob eine Eigentumsübertragung durch Rechtsgeschäft oder ein Eigentumserwerb kraft Gesetzes stattfindet (vgl. Boruttau/Egly/Sigloch, Grunderwerbsteuergesetz, Kommentar, 12. Aufl., Vorbemerkungen Tz. 170).

Deshalb ist der bisherige Grundstückseigentümer, gegen den sich das Zwangsversteigerungsverfahren richtet, i.S. des § 9 Abs. 2 Nr. 1 GrEStG 1983 als Veräußerer anzusehen. Da er ohne eigene Aufwendungen so behandelt wird, als habe er dem ersteigernden Gläubiger auf dessen Forderungen Leistungen erbracht, liegt eine zusätzliche Leistung des bisherigen Eigentümers an den Meistbietenden vor.

Auch aus der Verwendung des Ausdrucks "neben der beim Erwerbsvorgang vereinbarten Gegenleistung" folgt nicht, daß die Vorschrift beim Erwerb eines Grundstücks durch Zwangsversteigerung nicht anzuwenden sei. Zwar erfolgt der Eigentumserwerb im Zwangsversteigerungsverfahren nicht aufgrund eines Vertrags, sondern durch einen konstitutiv wirkenden Staatshoheitsakt, den Zuschlag (§ 90 ZVG). Dies bedeutet jedoch nicht, daß in diesem Falle keine beim Erwerbsvorgang vereinbarte Gegenleistung vorliegt. "Vereinbart" i.S. des § 9 Abs. 2 Nr. 1 GrEStG 1983 wird die Gegenleistung in diesen Fällen dadurch, daß ein Gebot abgegeben wird, das als eine auf den Grundstückserwerb durch staatlichen Hoheitsakt gerichtete Willensäußerung anzusehen ist (vgl. Zeller/Stöber, Zwangsversteigerungsgesetz, 13. Aufl., § 71 ZVG Rdnr. 2). Durch den Zuschlag, der privatrechtsgestaltende Wirkung hat, wird die Willenserklärung des Meistbietenden dahin wirksam, daß er verpflichtet ist, das Bargebot im Verteilungstermin bar zu berichtigen (vgl. § 49 Abs. 1 ZVG). Zu dieser durch Meistgebot und Zuschlag vereinbarten Gegenleistung tritt die Tilgungswirkung des § 114a ZVG als zusätzliche Leistung i.S. des § 9 Abs. 2 Nr. 1 GrEStG 1983 hinzu.

An dieser Rechtsfolge ändert sich auch dadurch nichts, daß der Meistbietende es nicht in der Hand hat, ob er diese zusätzliche Leistung gewähren will oder nicht, daß die zusätzliche Leistung vielmehr kraft Gesetzes zu erbringen ist. Sinn und Zweck des § 9 Abs. 2 Nr. 1 GrEStG 1983 erfordern es, daß diese Vorschrift nicht nur bei freiwilligen zusätzlichen Leistungen zur Anwendung kommt, sondern auch dann, wenn derjenige, der sich durch Abgabe des Meistgebotes zum Erwerb eines Grundstücks entschließt, diese zusätzlichen Leistungen kraft Gesetzes erbringen muß. In jedem Fall liegt eine zusätzliche Leistung vor, die zu den Leistungen gehört, die der Erwerber erbringen muß, um das Grundstück zu erhalten. Daraus folgt die Notwendigkeit der Anwendung des § 9 Abs. 2 Nr. 1 GrEStG 1983. Daß dem Grunderwerbsteuerrecht eine kraft Gesetzes entstehende Gegenleistung nicht fremd ist, zeigt auch der Fall der Enteignung (vgl. § 9 Abs. 1 Nr. 7 GrEStG 1983).

Der erkennende Senat sieht auch keinen Anhalt dafür, daß eine unterschiedliche Behandlung sich aus dem objektivierten Willen des Gesetzgebers ergeben könnte. Daß Besteuerungsmaßstab nach § 9 Abs. 1 Nr. 4 GrEStG 1983 das Meistgebot einschließlich der bestehen bleibenden Rechte ist, schließt nicht aus, über § 9 Abs. 2 Nr. 1 GrEStG 1983 zu einer zusätzlichen Gegenleistung zu gelangen. Dies entspricht auch der bisherigen Rechtsprechung (Senatsurteil vom 3. Februar 1982 II R 141/80, BFHE 135, 228, BStBl II 1982, 334).

Auch ein Vergleich des neuen Gesetzestextes mit dem früher geltenden Recht (vgl. § 11 Abs. 1 Nr. 4 Sätze 2 und 3 GrEStG 1940) führt zu keiner anderen Auslegung. Nach § 11 Abs. 1 Nr. 4 GrEStG 1940 war bei Ersteigerung des Grundstücks durch einen Grundpfandgläubiger auch der durch das Meistgebot nicht gedeckte Anspruch des Meistbietenden hinzuzurechnen, soweit die Gesamtleistung den Wert des Grundstücks nicht überstieg. Bei dieser Vorschrift handelte es sich um eine besondere steuerrechtliche Vorschrift, die über § 11 Abs. 2 Nr. 1 GrEStG 1940 i.V.m. der Vorgängervorschrift des § 114a ZVG (dem § 3 der Zwangsvollstreckungsverordnung vom 26. Mai 1933) deshalb hinausging, weil als Wertgrenze der volle Grundstückswert angesehen wurde. Sie verdrängte deshalb in ihrem Anwendungsbereich den früheren § 11 Abs. 2 Nr. 1 GrEStG 1940. Hierin ist letztlich der Grund dafür zu sehen, daß § 114a ZVG im Grunderwerbsteuerrecht keine Bedeutung hatte, solange § 11 Abs. 1 Nr. 4 Sätze 2 und 3 GrEStG 1940 galt (vgl. z.B. Urteil vom 26. Februar 1958 II 51/57 U, BFHE 66, 591, BStBl III 1958, 228). Nach Wegfall der Sondervorschrift des § 11 Abs. 1 Nr. 4 Sätze 2 und 3 GrEStG 1940 besteht deshalb keine Veranlassung mehr, den § 114a ZVG nicht anzuwenden.

Der Senat verkennt nicht, daß dadurch gegenüber der früheren Rechtslage nunmehr vielfach von einer höheren Gegenleistung auszugehen ist. Dies ist aber nicht darauf zurückzuführen, daß § 11 Abs. 1 Nr. 4 Sätze 2 und 3 GrEStG 1940 gegenüber der jetzigen Rechtslage eine mildere Regelung enthielt, sondern allein darauf, daß die frühere Regelung als Grundstückswert, der die Höhe der Gegenleistung bei Abgabe des Meistgebots begrenzte, den Einheitswert ansah, der durch die zeitliche Entwicklung weit hinter den Verkehrswerten zurückgeblieben war. Daraus folgte, daß § 11 Abs. 1 Nr. 4 Sätze 2 und 3 GrEStG 1940 praktisch weitgehend leerlief. Aus der Nichtübernahme dieser weitgehend leerlaufenden Vorschrift in das neue Gesetz kann nicht geschlossen werden, daß damit auch die Anwendung des § 9 Abs. 1 Nr. 2 GrEStG 1983 i.V.m. § 114a ZVG ausgeschlossen sein sollte, zumal eine derartige Auffassung dem mit § 9 Abs. 2 Nr. 1 GrEStG 1983 verfolgten Zweck zuwiderliefe.

Auf die Materialien zum neuen GrEStG braucht angesichts der bei objektiver Auslegung des Gesetzes nicht zweifelhaften Rechtslage nicht zurückgegriffen werden (vgl. BVerfGE 1, 299, 312). Eine Auseinandersetzung mit der Frage des § 114a ZVG ist diesen im übrigen - soweit ersichtlich - nicht zu entnehmen.

Einwendungen aus dem Gleichheitssatz des Art. 3 Abs. 1 des Grundgesetzes (GG) gegen die Anwendung des § 9 Abs. 2 Nr. 1 GrEStG 1983 i.V.m. § 114a ZVG sind nicht begründet. Ziel des § 114a ZVG ist es, zu verhindern, daß ein zur Befriedigung aus dem Grundstück Berechtigter, der nur bis zur unteren Grenze seines weit höheren dinglichen Rechts bietet, wegen dieses Rechts von anderen nicht überboten wird und bei der Erlösverteilung ganz oder zum Teil ausfällt, seine Forderung dennoch behält, obwohl ihm das Grundstück weit unter Wert zugeschlagen wurde (vgl. Urteil des Bundesgerichtshofs - BGH - vom 13. November 1986 IX ZR 26/86, BGHZ 99, 110, 113 unten). Ein Dritter wird ein Grundstück zu einem derart niedrigen Gebot durchweg nicht ersteigern können. Denn Gläubiger, die mit einem Ausfall rechnen müssen, werden ggf. weiter in ihr dingliches Recht hineinbieten.

Wenn es einem Dritten gleichwohl gelingt, ein Grundstück zu einem Gebot zu ersteigern, das unter 7/10 des Grundstückswertes liegt und er nur mit dem Meistgebot zur Grunderwerbsteuer herangezogen wird, so liegt hierin keine ungleiche Behandlung zu dem ersteigernden Gläubiger. Denn der ersteigernde Gläubiger wird durch den § 114a ZVG gezwungen, einen Teil seiner Forderung bis zur 7/10 Wertgrenze preiszugeben. Hierin ist im grunderwerbsteuerrechtlichen Sinne eine zusätzliche Leistung zu sehen, die ein Dritter nicht zu erbringen hat.

Maßgebend für die Höhe der zusätzlichen Leistung i.S. des § 9 Abs. 2 Nr. 1 GrEStG 1983 i.V.m. § 114a ZVG bleibt der Wert des Grundstückes, wie er während des Zwangsversteigerungsverfahrens festgestellt worden ist. Der BGH hat sich bereits dahin ausgesprochen, daß der nach § 74a Abs. 5 ZVG festgesetzte Verkehrswert des zugeschlagenen Grundstücks für das Prozeßgericht bei Anwendung des § 114a ZVG bindend ist (vgl. BGHZ 99, 110). Daraus folgt, daß für die zivilrechtliche Befriedigungsfiktion von diesem Wert auszugehen ist. Unter diesen Umständen kann bei Anwendung des § 9 Abs. 2 Nr. 1 i.V.m. § 114a ZVG auch grunderwerbsteuerrechtlich nichts anderes gelten.

Daß an dem Grundstück in der Zeit von der Feststellung des Verkehrswerts bis zur Abgabe des Meistgebotes bzw. des Zuschlags tatsächliche Veränderungen eingetreten sind, die den Wert beeinflußt haben könnten, ist weder vorgetragen worden noch sonst ersichtlich.

Die Klägerin kann auch nicht damit gehört werden, daß die Forderung gegenüber der früheren Grundstückseigentümerin nicht vollwertig gewesen sei. Die Klägerin wird infolge des § 114a ZVG zivilrechtlich so behandelt, als habe die Grundstückseigentümerin die Schuld insoweit bezahlt. Da die Befriedigungsfiktion lediglich bis zu 7/10 des festgestellten Grundstückswertes reicht, besteht keine Veranlassung, die Forderung, hinsichtlich der die Befriedigungswirkung eingetreten ist, nicht als vollwertig anzusehen.

Die Richtigkeit dieser Schlußfolgerung zeigt auch der Umstand, daß die fiktive Befriedigung nach § 114a ZVG die gleiche Wirkung hat wie eine Befriedigungswirkung oder die Zahlung aus dem in Geld vorhandenen vom Gläubiger herrührenden baren Versteigerungserlös. Es ist nicht einzusehen, daß eine andere Behandlung stattfinden sollte, als in den Fällen, in denen ein Gläubiger gezwungen ist, bis zur 7/10 Grenze in sein Recht hineinzusteigern, um den Zuschlag zu erhalten und sein Recht dem Werte nach nicht zu verlieren. Die Klägerin kann deshalb nicht mit dem Einwand gehört werden, sie habe das Grundstück nicht zu 7/10 des festgestellten Wertes verwerten können. Dieser Einwand ist ebensowenig zu beachten wie in dem Fall, daß der Zuschlag auf ein Meistgebot erteilt wird, das 7/10 des festgestellten Grundstückswertes erreicht. Da die spätere Verwertung des Grundstücks hinsichtlich des Ausmaßes der Befriedigungsfiktion des § 114a ZVG auch zivilrechtlich unbeachtlich ist (vgl. BGH-Urteil vom 6. Juli 1989 IX ZR 4/89, Neue Juristische Wochenschrift 1989, 2396) gilt nichts anderes hinsichtlich der Bemessung der Gegenleistung nach § 9 Abs. 2 Nr. 1 GrEStG 1983 i.V.m. § 114a ZVG.

In diesem Zusammenhang ist auch zu beachten, daß ein Gläubiger, der an dem Zwangsversteigerungsverfahren beteiligt ist, auf die Feststellung des Verkehrswertes des Grundstücks gemäß § 74a Abs. 5 ZVG Einfluß nehmen und ggf. auch Rechtsmittel einlegen kann.

Nicht entscheidend ist, ob die Klägerin bei Abgabe des Meistgebots damit rechnete, daß der in § 114a ZVG genannte Betrag in die Gegenleistung einbezogen werden würde. Schon infolge der durch die Streichung des § 11 Abs. 1 Nr. 4 Sätze 2 und 3 GrEStG 1940 veränderten Rechtslage durfte die Klägerin keineswegs darauf vertrauen, daß der nach § 114a ZVG errechnete Betrag nicht in die Gegenleistung einbezogen würde. Daß ihr seitens des FA eine derartige Zusage gemacht worden sei, hat sie nicht behauptet.