Beförderungen von kranken und verletzten Personen mit serienmäßigen PKW, die (lediglich) mit blauem Rundumlicht und Einsatzhorn (sog. Martinshorn) ausgerüstet sind, sind nicht nach § 4 Nr. 17 Buchst. b UStG 1980 von der Umsatzsteuer befreit.

UStG 1980 § 4 Nr. 17 Buchst. b; StVO § 35; StVZO § 52 Abs. 2, 3, § 55 Abs. 3.

I.

Der Kläger und Revisionsbeklagte (Kläger) führt Krankentransporte gegen Entgelt aus. Hierzu sind ihm vom Oberkreisdirektor u.a. für drei PKW der Typen Mercedes-Benz 240 D und Mercedes-Benz 200 D Genehmigungen für die Ausübung eines Gelegenheitsverkehrs - Verkehr mit Mietwagen - gemäß § 49 des Personenbeförderungsgesetzes (PBefG) erteilt worden; die Genehmigungen sind beschränkt auf Krankentransporte. Die PKW werden für den Transport von kranken oder verletzten Personen eingesetzt, die im Sitzen befördert werden können. Die Fahrzeuge sind mit Blaulicht - teils fest installiert, teils durch Bügel gehalten - sowie mit einem sog. Martinshorn ausgerüstet. In den Fahrzeugen werden u.a. folgende Gegenstände mitgeführt: Beatmungsgerät, Abnabelungsbesteck, Verbandskasten nach DIN 14.142, Mundteil aus Gummi, Nierenschale, Brechbeutel, zwei Wolldecken, zwei Handtücher, Bergungsmatte, klappbarer Tragsitz. Außerdem verfügen die Fahrzeuge über eine Funkanlage, durch welche sie jederzeit Verbindung mit dem Betrieb des Klägers aufnehmen können; bei Bedarf kann ein tragbares Funkgerät in eine Halterung eingeschoben werden, mit dem der Kontakt mit der Rettungsleitstelle des Landkreises hergestellt werden kann. Die beim Kläger beschäftigten Fahrer haben zumindest eine Ausbildung als Sanitäter.

Nach einer auf die Umsatzsteuer beschränkten Außenprüfung beurteilte der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt - FA -) die auf den Einsatz der drei PKW entfallenden Umsätze, die der Kläger in den Umsatzsteuervoranmeldungen als steuerfrei behandelt hatte, als steuerpflichtig, und setzte die Umsatzsteuer für 1980 insgesamt auf 28.422,44 DM fest. Mit dem - erfolglosen - Einspruch und der Klage machte der Kläger Steuerfreiheit der Umsätze nach § 4 Nr. 17 Buchst. b des Umsatzsteuergesetzes (UStG) 1980 geltend und beantragte, die Umsatzsteuer 1980 um 4.259,95 DM herabzusetzen.

Die Klage hatte Erfolg. Die für die Steuerbefreiung erforderliche besondere Einrichtung bestehe, so begründete das Finanzgericht (FG) seine in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 1985, 263 veröffentlichte Entscheidung, in erster Linie in der Ausstattung der Fahrzeuge mit Blaulicht und Martinshorn. Demgegenüber besäßen die übrigen von den Fahrzeugen mitgeführten Gegenstände nur geringe Bedeutung, da sie überwiegend der Ersten Hilfe am Unfallort und nicht der Beförderung dienten. Es sei zwar nicht zu verkennen, daß die Fahrzeuge lediglich zum Transport relativ leicht erkrankter bzw. verletzter Personen geeignet seien. Aus dem Wortlaut des Gesetzes ergebe sich jedoch nicht, daß die für die steuerbefreiten Beförderungen verwendeten Fahrzeuge eine bestimmte Mindestausstattung haben müßten. Deshalb finde die in dem Schreiben des Bundesministers der Finanzen (BMF) vom 24. Februar 1981 (IV A 3 - S 7.174 - 1/81, Umsatzsteuer-Rundschau - UR - 1981, 88) geäußerte Ansicht, die Steuerbefreiung greife nur dann ein, wenn das Fahrzeug nach seiner gesamten Bauart und Ausstattung speziell für die Beförderung kranker und verletzter Personen bestimmt sei, im Gesetz keine Stütze.

Mit der Revision rügt das FA Verletzung von § 4 Nr. 17 Buchst. b UStG 1980 und beantragt sinngemäß, die Vorentscheidung aufzuheben und die Klage abzuweisen.

II.

Die Revision des FA ist begründet. Sie führt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Abweisung der Klage (§ 126 Abs. 3 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung - FGO -).

Steuerfrei sind nach § 4 Nr. 17 Buchst. b UStG 1980 (die Vorschrift ist durch das UStG 1980 neu eingeführt worden) die Umsätze, die durch die Beförderung von kranken und verletzten Personen mit Fahrzeugen erbracht werden, die hierfür besonders eingerichtet sind. Nach Auffassung der Finanzverwaltung (BMF-Schreiben vom 9. Mai 1980 IV A 3 - S 7.173 - 4/80, BStBl I 1980, 237, und vom 24. Februar 1981, a.a.O., nunmehr Abschn. 102 Abs. 1 Sätze 1 und 2 der Umsatzsteuer-Richtlinien - UStR - 1988) zählen dazu nur Fahrzeuge, die durch die vorhandenen Einrichtungen die typischen Merkmale eines Krankenfahrzeugs aufweisen, z.B. Liegen, Spezialsitze. Es müsse sich um Fahrzeuge handeln, die nach ihrer gesamten Bauart und Ausstattung speziell für die Beförderung verletzter und kranker Personen bestimmt seien. Diesem Verständnis der genannten Vorschrift folgen im wesentlichen auch die Erläuterungsbücher zum UStG 1980 (zweifelnd Plückebaum/Malitzky, Umsatzsteuergesetz, Kommentar, § 4 Nr. 17 Rdnr. 11, und Hartmann/Metzenmacher, Umsatzsteuergesetz, Kommentar, E § 4 Nr. 17 Tz. 16/1).

Der vom Senat zu beurteilende Sachverhalt macht es nicht erforderlich darauf einzugehen, ob diese Auslegung dem Gesetz entspricht, denn durch die Ausrüstung der vom Kläger eingesetzten Serien-PKW mit sog. Blaulicht und sog. Martinshorn sind sie, entgegen der Auffassung des FG, nicht für die Beförderung von kranken und verletzten Personen besonders eingerichtet. Bei den bezeichneten Vorrichtungen handelt es sich um die "Kennleuchten für blaues Blinklicht (Rundumlicht)" gemäß § 52 Abs. 3 der Straßenverkehrs-Zulassungs-Ordnung (StVZO) und um die "Warneinrichtung mit einer Folge von Klängen verschiedener Grundfrequenz (Einsatzhorn)", mit der nach § 55 Abs. 3 StVZO die Kraftfahrzeuge ausgerüstet sein müssen, die aufgrund des § 52 Abs. 3 StVZO Kennleuchten für blaues Blinklicht führen. Sie dienen dazu, die Inanspruchnahme von Sonderrechten gemäß § 35 Straßenverkehrsordnung anzuzeigen; sie haben damit zwar Bedeutung für einen schnellen und möglichst sicheren Transport der Kranken und Verletzten, dienen aber nicht selbst der Beförderung.

Wollte man mit dem FG davon ausgehen, Rundumlicht und Einsatzhorn seien Einrichtungen i. S. des § 4 Nr. 17 Buchst. b UStG 1980, so handelt es sich jedenfalls nicht um besondere Einrichtungen für die Krankenbeförderung. Rundumlicht und Einsatzhorn sind, wie § 52 Abs. 3 StVZO ergibt, nicht den Fahrzeugen zur Krankenbeförderung vorbehalten; mit Kennleuchten für blaues Blinklicht (und damit gemäß § 55 Abs. 3 StVZO mit Einsatzhorn) dürfen u.a. ausgerüstet sein Kraftfahrzeuge, die im Vollzugsdienst der Polizei verwendet werden, Einsatz- und Kommandokraftfahrzeuge der Feuerwehren, Unfallhilfswagen der öffentlichen Verkehrsbetriebe, Kraftfahrzeuge des Blutspendedienstes.

Den in den Fahrzeugen des Klägers mitgeführten Gegenständen für die Erstversorgung der Kranken und Verletzten kommt für den Tatbestand des § 4 Nr. 17 Buchst. b UStG 1980 keine Bedeutung zu, da die Fahrzeuge selbst durch diese Gegenstände nicht besonders für die Beförderung zu dem begünstigten Zweck eingerichtet, d.h. gestaltet sind.