Bezieht der Steuerpflichtige statt der im Veranlagungszeitraum 1986 selbstgenutzten Wohnung im eigenen Zweifamilienhaus in einem späteren Veranlagungszeitraum die andere - im Veranlagungszeitraum 1986 vermietete - Wohnung, entfällt die Fortführung der Nutzungswertbesteuerung nach § 52 Abs. 21 Satz 2 EStG.

EStG § 21 Abs. 2 Satz 1, § 52 Abs. 1 Sätze 1 bis 3.

Vorinstanz: FG Baden-Württemberg

Sachverhalt

Die Kläger und Revisionskläger (Kläger) werden als Eheleute zur Einkommensteuer zusammen veranlagt.

Der Kläger bezog am 15. Dezember 1986 die Obergeschoßwohnung in seinem Zweifamilienhaus. Die Erdgeschoßwohnung war bis einschließlich März 1989 vermietet. Anschließend renovierten die Kläger die Erdgeschoßwohnung und nutzten sie ab Januar 1990 selbst zu Wohnzwecken. Die Obergeschoßwohnung vermieteten sie ab Juli 1990.

Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt - FA -) setzte bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung für das gesamte Streitjahr 1989 einen (negativen) Nutzungswert für die Obergeschoßwohnung an und zog die auf die Erdgeschoßwohnung entfallenden Aufwendungen nur zeitanteilig bis März 1989 als Werbungskosten ab. Für das Streitjahr 1990 berücksichtigte das FA die Miete für die Obergeschoßwohnung als Einnahmen und zog die dieser Wohnung zugerechneten Aufwendungen als Werbungskosten ab. Einen Nutzungswert für die Erdgeschoßwohnung setzte es nicht an.

Das Finanzgericht (FG) wies die Klage, mit der die Kläger den vollständigen Abzug der 1989 auf die Erdgeschoßwohnung entfallenden Aufwendungen und für 1990 den Ansatz eines negativen Nutzungswerts für die Erdgeschoßwohnung begehrten, ab.

Mit der Revision rügen die Kläger Verletzung von § 52 Abs. 21 Satz 2 i. V. m. § 21 Abs. 2 Satz 1 des Einkommensteuergesetzes (EStG).

Die Kläger beantragen sinngemäß, die Vorentscheidung aufzuheben und bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung Werbungskostenüberschüsse von 58.879 DM für 1989 und von 48.271 DM für 1990 anzusetzen.

Das FA beantragt, die Revision als unbegründet zurückzuweisen.

Entscheidungsgründe

Die Revision ist unbegründet.

1. Das FG hat zu Recht bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung für das Streitjahr 1990 einen Nutzungswert der selbstgenutzten Erdgeschoßwohnung nicht angesetzt.

a) Nach § 52 Abs. 21 Satz 1 EStG sind § 21 Abs. 2 Satz 1 EStG und § 21 a EStG letztmals für den Veranlagungszeitraum 1986 anzuwenden. Allerdings kann nach der sog. großen Übergangsregelung in § 52 Abs. 21 Satz 2 EStG bei einer Wohnung im eigenen Haus der Nutzungswert für die eigengenutzte Wohnung weiter im Wege der Einnahme-Überschußrechnung ermittelt werden, wenn bei dem Steuerpflichtigen im Veranlagungszeitraum 1986 die Voraussetzungen für die Ermittlung des Nutzungswerts als Überschuß des Mietwerts über die Werbungskosten vorgelegen haben (vgl. z. B. Senatsurteile vom 30. Juli 1991 IX R 49/90, BFHE 165, 92, BStBl II 1992, 27, und vom 22. März 1994 IX R 78/92, BFH/NV 1995, 99).

b) Aus dem Wortlaut des § 52 Abs. 21 Satz 2 EStG ergibt sich, daß die Übergangsregelung nur jeweils die "Wohnung" im eigenen Haus und nicht das Haus als solches betrifft. Deshalb entfällt die Fortführung der Nutzungswertbesteuerung, wenn der Steuerpflichtige aus der im Veranlagungszeitraum 1986 selbst genutzten Wohnung in einem späteren Veranlagungszeitraum in die im Veranlagungszeitraum 1986 vermietete Wohnung umzieht (z. B. Hessisches FG, Urteil vom 25. Juli 1989 12 K 2529/89, Entscheidungen der Finanzgerichte - EFG - 1990, 527; Schmidt/Drenseck, Einkommensteuergesetz, Kommentar, 13. Aufl., § 10 e Anm. 3 b aa, bb; Blümich/Stuhrmann, Einkommensteuergesetz, Körperschaftsteuergesetz, Gewerbesteuergesetz, Kommentar, § 21 EStG Rz. 245, m. w. N.).

c) Das FG hat nach diesen Grundsätzen zutreffend im Streitjahr 1990 für die Erdgeschoßwohnung keinen Nutzungswert angesetzt. Diese Wohnung war im Veranlagungszeitraum 1986 vermietet und erfüllt damit nicht die Voraussetzungen für eine Fortführung der Nutzungswertbesteuerung gemäß § 52 Abs. 21 Satz 2 EStG i. V. m. § 21 Abs. 2 Satz 1 EStG.

2. Zu Recht hat das FG auch die auf die Erdgeschoßwohnung nach dem Ende von deren Vermietung entfallenden Aufwendungen einschließlich des Renovierungsaufwands nicht als Werbungskosten (§ 9 EStG) abgezogen. Nach den nicht mit Revisionsrügen angegriffenen und daher den Senat bindenden Feststellungen des FG (§ 118 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung - FGO -) beabsichtigten die Kläger zum Zeitpunkt der Renovierung die Wohnung anschließend selbst zu nutzen. Die Aufwendungen waren damit nicht nur durch das Vermieten veranlaßt, sondern - da die Selbstnutzung der Erdgeschoßwohnung ab 1990 nicht mehr besteuert wird - zugleich auch durch die Lebensführung (§ 12 Nr. 1 Satz 2 EStG; vgl. dazu im einzelnen Senatsurteil vom 21. Juni 1994 IX R 62/91, BFH/NV 1995, 108).

3. Auf die Frage, ob FA und FG zu Recht für den Zeitraum von April bis Dezember 1989 einen Nutzungswert der selbstgenutzten Obergeschoßwohnung angesetzt haben, obwohl die Wohnung im Erdgeschoß nicht innerhalb von sechs Monaten nach Beendigung der Vermietung erneut vermietet wurde (vgl. § 21 a Abs. 1 Satz 3 Nr. 2, Abs. 7 EStG), braucht der Senat nicht einzugehen; denn der Ansatz eines negativen Nutzungswerts für diesen Zeitraum begünstigt die Kläger.