UStG 1991/1993 § 18 Abs. 9; UStDV 1991/1993 § 61 Abs. 3; Richtlinie 77/388/EWG Art. 4 Abs. 4 2. Unterabs.

Vorinstanz: FG Köln vom 26. Oktober 2001 2 K 7140/96 (EFG 2002, 233)

I.

Die Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin) ist eine Gesellschaft mit beschränkter Haftung niederländischen Rechts (BV). Unternehmensgegenstand in den Streitjahren 1992 bis 1994 waren der Im- und Export sowie der Großhandel mit elektronischen Geräten.

Die Klägerin gehörte zum Konzern der L, Großbritannien, die wiederum eine Tochtergesellschaft der L, USA, war. Die Geschäfte der Klägerin leiteten B, USA, sowie F und M, Großbritannien, die ihre Tätigkeit als Geschäftsführer der Klägerin nebenberuflich in den USA bzw. in Großbritannien ausübten. Im Wesentlichen erfolgte die Geschäftstätigkeit der Klägerin (Vertragsabschlüsse, Auslieferungen, Erteilung von Rechnungen usw.) von Großbritannien aus. Eigene Arbeitnehmer beschäftigte sie nicht. Ihr Telefonanschluss war auf die Treuhandgesellschaft T angemeldet.

Die Klägerin vertrieb im eigenen Namen und für eigene Rechnung von den Niederlanden für die Konzernobergesellschaft Prüfgeräte für die Computer-Industrie. Diese wurden zu Transportzwecken zerlegt und beim Abnehmer vor Ort wieder zusammengebaut. Sie lieferte sie auch nach Deutschland und erbrachte auch Gewährleistungen, Beratungs- und Trainingsleistungen und andere Dienstleistungen. Mit der Durchführung dieser Arbeiten beauftragte die Klägerin die L, Deutschland, die auch Wartungsleistungen ausführte. Die L, Deutschland, berechnete der Klägerin dafür vereinbarungsgemäß Vergütungen zuzüglich Umsatzsteuer.

Mit Anträgen vom 1. Mai 1993, vom 14. Juni 1994 und vom 21. Juni 1995 beantragte die Klägerin die Vergütung von Vorsteuerbeträgen für die ihr in Rechnung gestellten Verkaufs-, Service- und Trainingsleistungen der L, Deutschland, für die Streitjahre 1992 bis 1994.

Dem Antrag für das Streitjahr 1993 war eine dem Muster in Anhang B der Achten Richtlinie 79/1072/EWG des Rates vom 6. Dezember 1979 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern - Verfahren zur Erstattung der Mehrwertsteuer an nicht im Inland ansässige Steuerpflichtige - Amtsblatt der Europäischen Gemeinschaften (ABlEG) 1979 Nr. L 331, 11 - (im Folgenden: Achte Richtlinie 79/1072/EWG) entsprechende Bescheinigung vom 14. April 1993 beigefügt, die der niederländische "Belastingdienst, Grote Ondernemingen Rotterdam" für die Klägerin ausgestellt hatte.

Mit Bescheiden vom 15. Dezember 1994 und vom 20. Dezember 1995 lehnte der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Bundesamt für Finanzen - BfF -) die Vergütungsanträge ab, weil die Klägerin kein Unternehmer i.S. des § 2 des Umsatzsteuergesetzes (UStG 1991/1993) sei und die Geschäfte nicht von den Niederlanden aus geleitet worden seien.

Nach erfolglosem Einspruchsverfahren erhob die Klägerin Klage. Während des Klageverfahrens erhielt das BfF von der niederländischen Finanzbehörde "Belastingdienst/Fiod/Informatie/Haarlem" auf Anfrage mit Schreiben vom 7. November 1997 die Auskunft, die Klägerin sei in der Vergangenheit zu Unrecht als Mehrwertsteuerpflichtige angesehen worden, was mittlerweile berichtigt worden sei. Sie sei von Großbritannien aus tätig; auch ihr Betrieb werde von dort aus geführt.

Die britische Finanzbehörde "Inland Revenue, (Frau) J" teilte mit Schreiben vom 21. August 1997 mit:

"L" (Klägerin) "does not carry out economic activity independently in the UK. The VAT No. GB...relates to L Ltd. Großbritannien: VAT is not the responsability of Inland Revenue. It is administered by Custom & Excise...You can make a separate request to Custom & Excise but since the VAT No Quoted refers to L Ltd. it is unlikely L is a taxable person for the purpose of VAT in the UK...".

Die Klägerin reichte zusätzlich eine Bescheinigung des britischen "... Custom & Excise VAT Office" (C & E) vom 3. Februar 1998 ein, die für die L, Großbritannien, ausgestellt ist und dem Muster nach Anhang B zur Achten Richtlinie 79/1072/EWG entspricht.

Darüber hinaus bezog sie sich auf eine weitere Erklärung der britischen Finanzbehörde C & E vom 4. Februar 1998. In deren deutscher Übersetzung ist u.a. ausgeführt, dass die Klägerin sowohl berechtigt als auch dafür angemeldet sei, britische Umsatzsteuer "nach den Regeln für Konzerne" abzuführen. Danach werde ein Konzernmitglied als Repräsentant ausgewählt, der für die Erstellung von Steuererklärungen und für die Abführung der Umsatzsteuer im Namen der anderen Mitglieder zuständig sei. Derzeit gewählter Repräsentant sei seit dem 18. September 1992 L, Großbritannien; L sei daher die ernannte Nutznießerin für Vorteile aus der Anmeldung. Die Klägerin sei als eine "Division" anzusehen. Die Klägerin sei seit dem 28. August 1992 Konzernmitglied. Daher seien alle von ihr durchgeführten Transaktionen seit dem 28. August 1992 als in Großbritannien steuerbar anzusehen. Zwar sei die Klägerin in den Niederlanden ansässig; ihr Direktor sei aber in Großbritannien wohnhaft. Außerdem stelle sie in Großbritannien Güter her und unterliege der administrativen Kontrolle der L, Großbritannien. Jede niederländische Vorsteuer sollte zurückverlangt werden, weil die Aktivitäten der Klägerin als in Großbritannien durchgeführt gälten. Zusammenfassend sei festzuhalten, dass - im Gegensatz zu den Behauptungen J's vom Inland Revenue - die Klägerin berechtigt sei, die o.g. britische Umsatzsteuernummer zu verwenden. J habe höchstwahrscheinlich keinen tiefen Einblick in die Regelungen der Konzernbehandlung.

Das Finanzgericht (FG) wies die Klage mit in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 2002, 233 veröffentlichtem Urteil ab. In der Urteilsbegründung führte es im Wesentlichen aus, es könne dahinstehen, ob die Klägerin Unternehmer i.S. des § 2 UStG 1991/1993 sei. Denn sie habe jedenfalls nicht durch eine Unternehmerbescheinigung des Ansässigkeitsstaates nachgewiesen, dass sie als Unternehmer unter einer Steuernummer eingetragen sei. Weder für Großbritannien noch für die Niederlande liege eine solche Bescheinigung vor. Aus diesem Grunde brauche das FG auch nicht auf die Frage einzugehen, ob die Klägerin in den Niederlanden oder in Großbritannien ansässig sei.

Mit der vom FG zugelassenen Revision rügt die Klägerin Verletzung materiellen Rechts.

Sie trägt u.a. vor, der niederländische Belastingdienst bringe mit seinem Schreiben vom 7. November 1997 lediglich zum Ausdruck, dass er die Rechtsauffassung des BfF teile. Daraus sei nicht zu schließen, dass die niederländische Finanzverwaltung die Angaben in der Unternehmerbescheinigung revidiert habe. An ihrer Unternehmereigenschaft bestehe kein Zweifel, weil sie im eigenen Namen Umsatzgeschäfte abgeschlossen habe.

Die Klägerin beantragt, das Urteil des FG aufzuheben und die beantragte Vorsteuervergütung wie folgt festzusetzen:

Das BfF ist der Revision entgegengetreten.

II.

Die Revision ist unbegründet. Die Vorentscheidung hält den Angriffen der Revision stand.

1. Nach § 18 Abs. 9 UStG 1991/1993 kann das Bundesministerium der Finanzen zur Vereinfachung des Besteuerungsverfahrens mit Zustimmung des Bundesrates durch Rechtsverordnung die Vergütung der Vorsteuerbeträge (§ 15) an nicht im Ausland ansässige Unternehmer, abweichend von § 16 und von § 18 Abs. 1 bis 4 UStG 1991/1993, in einem besonderen Verfahren regeln. Von dieser Ermächtigung hat der Verordnungsgeber in §§ 59 ff. der Umsatzsteuer-Durchführungsverordnung (UStDV) 1991/1993 Gebrauch gemacht.

Das in § 18 Abs. 9 UStG 1991/1993 i.V.m. §§ 59 ff. UStDV 1991/1993 geregelte Vorsteuervergütungsverfahren beruht auf der gemeinschaftsrechtlichen Vorgabe des Art. 17 Abs. 4 der Sechsten Richtlinie des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuer - Gemeinsames Mehrwertsteuersystem: einheitliche steuerpflichtige Bemessungsgrundlage (ABlEG Nr. L 145, 1; im Folgenden: Richtlinie 77/388/EWG). Danach erfolgen Mehrwertsteuererstattungen bei im Gemeinschaftsgebiet ansässigen Unternehmern nach der Achten Richtlinie des Rates 79/1072/EWG.

Mit dem Verfahren zur Vorsteuervergütung für im Gemeinschaftsgebiet ansässige Steuerpflichtige nach § 18 Abs. 9 UStG 1991/1993 i.V.m. §§ 59 ff. UStDV 1991/1993 hat der Gesetz- bzw. Verordnungsgeber Art. 17 Abs. 4 der Richtlinie 77/388/EWG i.V.m. der Achten Richtlinie 79/1072/EWG umgesetzt.

§ 61 Abs. 3 UStDV 1991/1993 bestimmt:

"Der Unternehmer muss der zuständigen Finanzbehörde durch behördliche Bescheinigung des Staates, in dem er ansässig ist, nachweisen, dass er als Unternehmer unter einer Steuernummer eingetragen ist."

a) Dem genügt die von der Klägerin vorgelegte Bescheinigung des britischen "... Custom & Excise VAT Office" nicht; sie ist für L, Großbritannien, und nicht für die Klägerin ausgestellt. Hieran ändert auch die Bescheinigung dieser Behörde nichts, die Klägerin sei berechtigt, die britische Umsatzsteuernummer der L, Großbritannien, zu verwenden.

b) Die Würdigung des FG, die Klägerin habe auch mit der niederländischen Bescheinigung nicht den nach § 61 Abs. 3 UStDV 1991/1993 erforderlichen Nachweis erbracht, ist nicht zu beanstanden.

Mit seiner Anfrage an die niederländische Finanzbehörde hat das BfF von seiner Befugnis Gebrauch gemacht, sich an die Behörde des Mitgliedstaats zu wenden, die die Bescheinigung ausgestellt hat, um Informationen einzuholen (vgl. zu diesem Vorgehen die Schlussanträge des Generalanwalts Antonio Saggio vom 13. April 2000 Rs. C-136/99 - Société Monte Dei Paschi Di Siena -, Slg. 2000, I-6111 Randnr. 13).

Wegen der Auskunft der niederländischen Finanzbehörde vom 7. November 1997, nach der die Klägerin in der Vergangenheit zu Unrecht als Mehrwertsteuerpflichtige angesehen worden sei, hat das FG die Bescheinigung des niederländischen Belastingdienstes vom 14. April 1993 nicht mehr als Nachweis dafür beurteilt, dass sie in den Niederlanden als Steuerpflichtige ansässig gewesen sei. Der Senat ist als Revisionsgericht nicht nur an die eigentlichen tatrichterlichen Feststellungen der Vorinstanz, sondern auch an deren tatrichterliche Würdigung gebunden, wenn die Folgerungen des FG nicht gegen Denkgesetze oder Erfahrungssätze verstoßen (vgl. Urteil des Bundesfinanzhofs vom 29. Oktober 1986 VII R 110/82, BFHE 148, 90). Dies ist im Streitfall nicht ersichtlich.