BFH-Urteil vom 10.5.2007 (IV R 69/04) BStBl. 2010 II S. 973

Gewerblicher Grundstückshandel: laufender Gewinn bei Veräußerung oder Aufgabe von Mitunternehmeranteilen

Das Entgelt für die Veräußerung von Anteilen an einer Personengesellschaft, die den gewerblichen Grundstückshandel betreibt, ist auf die Wirtschaftsgüter der Gesellschaft aufzuteilen mit der Folge, dass der auf die Grundstücke im Umlaufvermögen entfallende Gewinn als laufender Gewinn der Gewerbesteuer unterliegt; Entsprechendes gilt bei Aufgabe eines Mitunternehmeranteils (Anschluss an Senatsurteil vom 14. Dezember 2006 IV R 3/05, BFH/NV 2007, 601).

GewStG 1991 § 7; EStG 1997 § 16.

Vorinstanz: FG Berlin vom 21. April 2004 6 K 6347/00 (EFG 2004, 1315)

Sachverhalt

I.

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Die M-GbR - Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin) - war im Streitjahr (1997) entsprechend ihrem Gesellschaftszweck als gewerbliche Grundstückshändlerin tätig. An ihr waren zunächst die I-GmbH sowie die W-KG zu je 1/2 als Mitunternehmer beteiligt. Am 3. Juli 1997 ist die W-KG dadurch aus der M-GbR ausgeschieden, dass sie 80 v.H. ihres Gesellschaftsanteils an die I-GmbH sowie 20 v.H. der Gesellschaftsrechte an die erstmals beteiligte G-GmbH veräußerte. Aufgrund des hierbei erzielten Erlöses (insgesamt 1 Mio. DM) ergab sich ein Veräußerungsgewinn in Höhe von 1 371 454,54 DM. Der Betrag ist der Höhe nach unstreitig; ebenso besteht nach den Feststellungen der Vorinstanz Einvernehmen darüber, dass die aufgedeckten stillen Reserven ausschließlich auf Grundstücke im Umlaufvermögen der GbR entfielen.

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Entgegen der eingereichten Erklärung erfasste der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt - FA -) auch den Veräußerungsgewinn als laufenden Gewinn und setzte demgemäß mit Bescheid vom 18. Dezember 1998 für den Erhebungszeitraum 1997 den Gewerbesteuermessbetrag auf 85 820 DM sowie die Gewerbesteuer auf 334 698 DM fest.

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Die Festsetzungen wurden sowohl während des Einspruchs- als auch während des Klageverfahrens aus vorliegend nicht streitigen Gründen geändert. Der Änderungsbescheid vom 25. August 2000 ist von der Klägerin fristgerecht zum Gegenstand des Verfahrens erklärt worden (§ 68 der Finanzgerichtsordnung - FGO - in der bis zum 31. Dezember 2000 gültigen Fassung).

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Einspruch und Klage blieben ohne Erfolg (vgl. Entscheidungen der Finanzgerichte - EFG - 2004, 1315). Hiergegen wendet sich die Revision der Klägerin.

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Nach Schluss der mündlichen Verhandlung vor dem Finanzgericht (FG) hat das FA einen erneuten Änderungsbescheid (vom 19. April 2004) erlassen, mit dem - entsprechend den Ergebnissen einer Betriebsprüfung - der Gewerbesteuermessbetrag für den Erhebungszeitraum 1997 auf 63 970 DM und die Gewerbesteuer auf 249 483 DM festgesetzt wurden. Auch dieser Änderungsbescheid hat die zwischen den Beteiligten streitige Frage nach der Qualifikation des Veräußerungsgewinns unberührt gelassen.

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Die Klägerin beantragt sinngemäß, das Urteil der Vorinstanz aufzuheben und den Bescheid vom 19. April 2004 dahin abzuändern, dass für den Erhebungszeitraum 1997 der Veräußerungsgewinn in Höhe von 1 371 454,54 DM bei der Festsetzung des Gewerbesteuermessbetrags sowie der Gewerbesteuer außer Ansatz gelassen wird.

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Das FA beantragt, die Revision zurückzuweisen.

Entscheidungsgründe

II.

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Die Revision ist mit der Maßgabe unbegründet, dass das Urteil der Vorinstanz aufzuheben und die Klage abzuweisen ist.

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1. Auf die Revision ist das Urteil des FG aus verfahrensrechtlichen Gründen aufzuheben, weil der Verwaltungsakt (Bescheid vom 25. August 2000), über dessen Rechtmäßigkeit das FG entschieden hat, nach Schluss der mündlichen Verhandlung vor dem FG mit Bescheid vom 19. April 2004 geändert wurde (§ 68 Satz 1 FGO).

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Das vorinstanzliche Urteil ist somit gegenstandslos geworden; die vom FG getroffenen tatsächlichen Feststellungen sind hierdurch jedoch nicht weggefallen (Bergkemper in Hübschmann/Hepp/ Spitaler, § 127 FGO Rz 3, m.w.N.).

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2. Der Senat entscheidet aufgrund seiner Befugnis nach § 121 i.V.m. § 100 FGO in der Sache selbst und weist die Klage - aus den nachfolgend zu Abschn. II. 3. dieses Urteils dargelegten Gründen - ab (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 FGO). Eine Zurückverweisung ist nicht geboten. Die Sache ist entscheidungsreif, da sich - wie dem Vortrag der Beteiligten im Revisionsverfahren zweifelsfrei zu entnehmen ist - durch den Erlass des Änderungsbescheids vom 19. April 2004 der Streitstoff nicht geändert hat und weitere tatsächliche Feststellungen zur abschließenden Beurteilung des Klagebegehrens nicht erforderlich sind (vgl. Gräber/Ruban, Finanzgerichtsordnung, 6. Aufl., § 123 Rz 3, § 127 Rz 1 und 2).

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3. Das FG hat zu Recht angenommen, dass der Gewinn der W-KG aus der Veräußerung ihres Mitunternehmeranteils der Gewerbesteuer unterliegt.

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a) Wie der erkennende Senat nach Abschluss des vorinstanzlichen Verfahrens in einer anderen Streitsache entschieden hat, ist ein Gewinn aus der Veräußerung des Anteils an einer Personengesellschaft, die einen gewerblichen Grundstückshandel betreibt und zu deren Betriebsvermögen im Umlaufvermögen gehaltene Grundstücke gehören, jedenfalls dann auf der Grundlage der Bruchteilsbetrachtung nach § 39 Abs. 2 Nr. 2 der Abgabenordnung (AO) als laufender Gewinn dem Gewerbeertrag zuzurechnen, wenn das Vermögen der Gesellschaft ausschließlich oder nahezu ausschließlich aus solchen Grundstücken besteht. Tragend hierfür ist, dass der Gewinn aus der Veräußerung eines Mitunternehmeranteils unter den beschriebenen Voraussetzungen nicht anders behandelt werden kann, als der Gewinn, den ein Einzelunternehmer (oder eine Personengesellschaft) bei der Aufgabe oder Veräußerung seines (ihres) gewerblichen Grundstückshandelsunternehmens aus der Veräußerung der zum Umlaufvermögen gehörenden Grundstücke erzielt (vgl. zu Einzelheiten der Begründung Senatsurteil vom 14. Dezember 2006 IV R 3/05, BFH/NV 2007, 601; gl.A. Schmidt/Wacker, EStG, 26. Aufl., § 16 Rz 342; a.A. Küspert, Deutsches Steuerrecht 2007, 746).

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b) Nach diesen Grundsätzen ist auch für den Streitfall von einem laufenden Gewinn auszugehen, da - wie zwischen den Beteiligten unstreitig ist - die M-GbR einen gewerblichen Grundstückshandel betrieben hat und nach den den Senat bindenden Feststellungen der Vorinstanz die durch die Anteilsveräußerungen aufgedeckten stillen Reserven ausschließlich in den Grundstücken der M-GbR ruhten.

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Unerheblich ist in diesem Zusammenhang, dass nach der auf den Zeitpunkt der Veräußerung der Gesellschaftsanteile erstellten Bilanz (3. Juli 1997) zum Vermögen der M-GbR nicht nur die im Umlaufvermögen ausgewiesenen Grundstücke, sondern auch Forderungen und Geldbestände in Höhe von insgesamt rund 2,24 Mio. DM gehörten. Abweichendes ergibt sich ferner nicht daraus, dass die W-KG ihren Mitunternehmeranteil nicht veräußert, sondern aufgrund entgeltlicher Teilübertragungen an zwei Erwerber (I-GmbH; G-GmbH) aufgegeben hat (Urteil des Bundesfinanzhofs vom 11. Dezember 2001 VIII R 23/01, BFHE 197, 425, BStBl II 2004, 474, unter II.2.a und II.3.b der Gründe; Schmidt/Wacker, a.a.O., § 16 Rz 438; vgl. jetzt auch § 16 Abs. 3 Satz 1 EStG).

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Beide Umstände stehen bereits deshalb der Annahme eines laufenden Gewinns nicht entgegen, weil die Rechtsprechung des Senats darauf zielt, den Grundsatz der Gleichbehandlung von Einzel- und Mitunternehmer auch bei der Abgrenzung gegenüber den nach den §§ 16, 34 EStG begünstigten und damit nicht der Gewerbesteuer unterliegenden Veräußerungsgewinnen zur Geltung zu bringen. Da aber, wie ausgeführt, in Fällen der Betriebsveräußerung oder Betriebsaufgabe - sei es durch einen Einzelunternehmer, sei es durch eine Personengesellschaft - die auf die Veräußerung von Grundstücken im Umlaufvermögen entfallenden Erlöse nicht Teil des begünstigten Gewinns sind, kann für die Veräußerung und Aufgabe von Mitunternehmeranteilen nichts anderes gelten. In beiden Fallgruppen ist es mithin geboten, die den Grundstücken zuzuordnenden Gewinnanteile (ggf. im Wege der Schätzung) zu sondern und - wie im Streitfall geschehen - in die Bemessungsgrundlage der Gewerbesteuer einzubeziehen.