BFH-Urteil vom 23.7.1986 (I R 306/82) BStBl. 1987 II S. 92

AO 1977 § 117; DBA-Belgien Art. 26; EG-AmtshilfeG § 1.

Vorinstanz: FG Düsseldorf (EFG 1982, 604)

Die Revision ist unbegründet; sie war daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 FGO).

Das FG hat die Klage im Ergebnis zu Recht abgewiesen. Einer Auseinandersetzung mit der Revisionsbegründung der Klägerin bedurfte es jedoch nicht, da der Klägerin der geltend gemachte Unterlassungsanspruch gegen das FA nicht zusteht.

1. Für eine Klage auf Unterlassung der Auskunftserteilung an die belgischen Steuerbehörden ist das FA nicht passiv legitimiert.

a) Die sog. Spontanauskunft (vgl. hierzu Korn/Debatin, Doppelbesteuerung, Systematik III Rdnr. 247), bei der einer ausländischen Finanzbehörde in einem Einzelfall Sachverhalte mitgeteilt werden sollen, die für die dortige Besteuerung von Bedeutung sein können, gehört zum Bereich der zwischenstaatlichen Amtshilfe. Der zwischenstaatliche Auskunftsverkehr ist in § 117 AO 1977 geregelt. Nach § 117 Abs. 2 AO 1977 i. d. F. des Steuerbereinigungsgesetzes 1986 vom 19. Dezember 1985 (BGBl I, 2436, BStBl I 1985, 735) können die Finanzbehörden zwischenstaatliche Rechts- und Amtshilfe aufgrund innerstaatlich anwendbarer völkerrechtlicher Vereinbarungen sowie des Gesetzes zur Durchführung der EG-Richtlinie über die gegenseitige Amtshilfe im Bereich der direkten Steuern und der Mehrwertsteuer (EG-Amtshilfe-Gesetz) leisten.

Rechtsgrundlage für den Auskunftsverkehr mit Belgien ist Art. 26 DBA-Belgien sowie das am 20. Dezember 1985 in Kraft getretene und damit wegen der noch nicht erteilten Auskunft auch im Streitfall anwendbare EG-Amtshilfe-Gesetz (vgl. Art. 2 und Art. 25 Abs. 2 des Steuerbereinigungsgesetzes 1986). Hierbei kann im Verhältnis zu den EG-Mitgliedstaaten die Amtshilfe sowohl auf das DBA als auch auf das EG-Amtshilfe-Gesetz gestützt werden (vgl. § 1 Abs. 3 EG-Amtshilfe-Gesetz).

b) Zuständige Behörde für den Informationsaustausch nach Art. 26 DBA-Belgien ist auf seiten der Bundesrepublik Deutschland (Bundesrepublik) der Bundesminister der Finanzen - BMF - (Art. 3 Abs. 1 Nr. 6 b DBA-Belgien). Der Verkehr mit den zuständigen Finanzbehörden der anderen Mitgliedstaaten nach dem EG-Amtshilfe-Gesetz obliegt ebenfalls dem BMF, der lediglich im Einzelfall beim Auskunftsaustausch auf Ersuchen eine Auskunft durch die zuständige oberste Landesfinanzbehörde zulassen kann (§ 1 Abs. 4 EG-Amtshilfe-Gesetz). Die Entscheidung darüber, ob die angefertigte Kontrollmitteilung an die belgische Steuerverwaltung weitergeleitet werden kann, ist somit ausschließlich dem BMF vorbehalten; das FA ist hierfür unter keinem denkbaren Gesichtspunkt zuständig.

c) Das FA ist nicht im Zuständigkeitsbereich des BMF tätig geworden. Die Klägerin muß im Streitfall nicht damit rechnen, daß das FA unter Überschreitung seiner Kompetenz den belgischen Steuerbehörden unmittelbar Auskunft erteilt. Aus der Beschwerdeentscheidung ergibt sich eindeutig, daß die Kontrollmitteilung lediglich auf dem Dienstweg an den BMF weitergeleitet werden soll, dem damit die abschließende Entscheidung vorbehalten bleibt.

Eine Passivlegitimation des FA kann auch nicht aus dem Umstand hergeleitet werden, daß ein Vorverfahren stattgefunden hat. Eine Klage gegen das FA käme insoweit nur in Betracht, falls die Klägerin die isolierte Aufhebung der Beschwerdeentscheidung begehren würde. Bei der Leistungsklage im engeren Sinn nach § 40 Abs. 1 letzte Alternative FGO bedarf es jedoch eines Vorverfahrens nicht.

Das FG hat den Antrag der Klägerin zutreffend als Leistungsklage im engeren Sinn gewertet. Hierbei braucht zu der in der Literatur umstrittenen Frage, ob die Erteilung einer Auskunft im Rahmen des Amtshilfeverkehrs einen Verwaltungsakt darstellt, nicht eingegangen zu werden (bejahend: Söhn in Hübschmann/Hepp/Spitaler, Kommentar zur Abgabenordnung und Finanzgerichtsordnung, § 117 AO 1977 Anm. 213; Vogel, Doppelbesteuerungsabkommen, Art. 26 Rdnr. 112; verneinend: Tipke/Kruse, Abgabenordnung-Finanzgerichtsordnung, 11. Aufl., § 117 AO 1977 Tz. 26 - anders noch Vorauflage -; Schwarz, Kommentar zur Abgabenordnung, § 117 Anm. 23; Förster in Koch, Abgabenordnung - AO 1977, § 117 Anm. 29). Denn eine Entscheidung darüber, ob zwischenstaatliche Amtshilfe zu leisten ist, ist im Streitfall noch nicht getroffen.

2. Legt man das Klagebegehren dahin aus, daß dem FA lediglich die Weiterleitung der Kontrollmitteilung an den BMF auf dem Dienstweg untersagt werden soll, so könnte die Klage ebenfalls keinen Erfolg haben.

a) Zweifelhaft ist bereits, ob das FA mit der Erstellung und Weiterleitung der angegriffenen Kontrollmitteilung überhaupt befaßt ist. Zwar spricht die Beschwerdeentscheidung von der Absicht des FA, die Kontrollmitteilung auf dem Dienstweg an den BMF weiterzuleiten. Die Kontrollmitteilung vom ... 1981 ist jedoch von der Großbetriebsprüfungsstelle ... gefertigt und unmittelbar der OFD vorgelegt worden.

Die Großbetriebsprüfungsstelle ist eine Außenstelle der OFD. Ihre Beauftragung durch das FA zur Durchführung der Außenprüfung nach § 195 Satz 2 AO 1977 macht die Großbetriebsprüfungsstelle nicht zu einer Dienststelle des FA. Maßnahmen des Betriebsprüfers können lediglich gegenüber der beauftragten Finanzbehörde angefochten werden.

b) Die Klägerin hat keinen Anspruch auf Unterbindung des behördeninternen Informationsaustausches. Die Weiterleitung der Kontrollmitteilung auf dem Dienstweg berührt keine subjektiven Rechte der Klägerin. Das innerdienstliche Zusammenwirken der Finanzbehörden ist der gerichtlichen Kontrolle weitgehend entzogen. Ein derartiger Urteilsspruch würde unmittelbar in die eigentliche Tätigkeit der Verwaltung eingreifen und damit das in Art. 20 Abs. 2 des Grundgesetzes zum Ausdruck gekommene Prinzip der Gewaltenteilung verletzen.