Die Erweiterung eines Einfamilienhauses ist nur dann nach § 7 b Abs. 2 EStG begünstigungsfähig, wenn zusätzlicher Wohnraum geschaffen wird.

EStG § 7 b Abs. 2; II. WoBauG § 17 Abs. 2.

Die Kläger und Revisionsbeklagten (Kläger) sind Eheleute, die zur Einkommensteuer zusammenveranlagt werden.

Der Kläger ist Eigentümer eines vor dem 1. Januar 1964 hergestellten und im Jahre 1984 (Streitjahr) selbstgenutzten Einfamilienhauses. An diesem Wohnhaus errichteten die Kläger im Streitjahr einen ebenfalls zu Wohnzwecken dienenden Anbau mit einer neuen Garage. Um Platz für diesen Anbau zu schaffen, brachen die Kläger eine vorhandene Garage ab. Von den gesamten, im Streitjahr aufgewendeten Herstellungskosten in Höhe von 38.684 DM entfielen 7.018 DM auf die neu errichtete Garage.

Bei der Einkommensteuerveranlagung für das Streitjahr berücksichtigte der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt - FA -) entgegen dem Antrag der Kläger erhöhte Absetzungen gemäß § 7 b Abs. 2 des Einkommensteuergesetzes (EStG) nur für die um den auf die neu errichtete Garage entfallenden Betrag gekürzten Herstellungskosten des Anbaus.

Die hiergegen erhobene Klage hatte Erfolg. Das Finanzgericht (FG) sah die neu errichtete Garage als Teil der insgesamt begünstigten Erweiterung des Einfamilienhauses an. Das Vorhandensein einer Garage zu einem früheren Zeitpunkt stehe der Begünstigung nicht entgegen, da § 7 b Abs. 2 EStG lediglich die Schaffung neuen, nicht jedoch zusätzlichen Wohnraums voraussetze.

Mit der Revision rügt das FA - sinngemäß - eine Verletzung des § 7 b Abs. 2 EStG.

Das FA beantragt, die Vorentscheidung aufzuheben und die Klage abzuweisen.

Die Revision des FA ist begründet. Sie führt zur Aufhebung der Vorentscheidung und Abweisung der Klage (§ 126 Abs. 3 Nr. 1 FGO). Die angefochtene Entscheidung verletzt insoweit § 7 b Abs. 2 EStG, als sie erhöhte Absetzungen auch für die Herstellungskosten der neu errichteten Garage gewährt.

1. Nach § 7 b Abs. 2 EStG kommen erhöhte Absetzungen u. a. auch für solche Herstellungskosten in Betracht, die für Erweiterungen an einem Einfamilienhaus aufgewendet werden, soweit zusätzliche - im vorliegenden Fall unstreitige - Voraussetzungen erfüllt sind.

Der Begriff der Erweiterungen wird in § 17 Abs. 2 des Zweiten Wohnungsbaugesetzes (II. WoBauG), auf den § 15 Abs. 3 Satz 1 der Einkommensteuer-Durchführungsverordnung (EStDV) verweist, näher umschrieben. Danach ist Wohnungsbau durch Erweiterung eines bestehenden Gebäudes das Schaffen von Wohnraum durch Aufstocken des Gebäudes oder durch Anbau an das Gebäude. Begrifflich setzt damit eine Erweiterung die Schaffung neuen, zusätzlichen Wohnraumes durch das Anfügen eines Stockwerkes oder eines Anbaus voraus (vgl. Herrmann/Heuer/Raupach, § 7 b EStG Anm. 226, und Meyer in Herrmann/Heuer/Raupach, a. a. O., § 10 e EStG Anm. 208; anderer Ansicht Meincke in Littmann/Bitz/Meincke, Das Einkommensteuerrecht, 15. Aufl., § 7 b EStG Rn. 124).

Insoweit unterscheidet sich eine Erweiterung von einem Ausbau eines bestehenden Gebäudes i. S. von § 17 Abs. 1 II. WoBauG, bei dem es nicht erforderlich ist, daß neuer, bisher nicht vorhandener Wohnraum geschaffen wird (Senatsurteil vom 28. April 1992 IX R 130/86, BFHE 168, 147, BStBl II 1992, 823; vgl. auch Urteil des Bundesfinanzhofs - BFH - vom 21. Februar 1967 VI 341/65, BFHE 88, 171, BStBl III 1967, 312).

Die Begriffsbestimmung des § 17 Abs. 2 II. WoBauG gilt nach § 100 II. WoBauG auch für Rechtsvorschriften außerhalb des II. WoBauG, sofern nicht in diesem ausdrücklich etwas anderes bestimmt ist. Da § 7 b Abs. 2 EStG keine ausdrückliche, von § 17 II. WoBauG abweichende Regelung trifft, ist die Begriffsbestimmung des II. WoBauG anzuwenden (vgl. Senatsentscheidung in BFHE 168, 147, BStBl II 1992, 823, zu § 21 a Abs. 4 EStG).

Gegen die Auslegung des Begriffs Erweiterungen i. S. des § 17 Abs. 2 II. WoBauG bei der Anwendung des § 7 b Abs. 2 EStG spricht auch nicht die gesetzgeberische Zielsetzung bei der Einführung der Möglichkeit erhöhter Absetzungen nach § 7 b Abs. 2 EStG. Zwar ist den Materialien des § 7 b Abs. 2 EStG in der für das Streitjahr maßgebenden Fassung einführenden Gesetzes zur Neuregelung der Absetzungen für Abnutzung bei Gebäuden vom 16. Juni 1964 (BGBl I 1964, 353, BStBl I 1964, 384) zu entnehmen, daß die steuerliche Vergünstigung auch der Förderung der Vermögensbildung dienen sollte (vgl. schriftlicher Bericht über die Sitzung des Finanzausschusses des Deutschen Bundestages vom 28. März 1964, BTDrucks IV/2191); gleichwohl ist der ursprüngliche, mit der Einführung des § 7 b EStG verfolgte gesetzgeberische Zweck der Schaffung von Wohnraum niemals aufgegeben worden (vgl. hierzu Begründung des Regierungsentwurfs zum Gesetz zur Neuregelung der Absetzungen für Abnutzung bei Gebäuden, BTDrucks IV/2008, S. 7 f.). Im übrigen hat der Gesetzgeber den Begriff der Erweiterungen in § 7 b Abs. 2 EStG auch bei wiederholten Änderungen der Vorschrift des § 7 b EStG in Kenntnis der Tatsache beibehalten, daß in der EStDV zu § 7 b EStG stets auf die Begriffsbestimmungen in § 17 II. WoBauG verwiesen worden ist (vgl. § 15 Abs. 2 EStDV 1965).

Schließlich spricht auch die Erwägung, daß ursprünglich vorhandener Wohnraum, der lediglich im Rahmen einer Erweiterungsmaßnahme ersetzt wird, regelmäßig - wie auch im Streitfall - bereits nach § 7 b EStG begünstigungsfähig war, dafür, eine begünstigte Erweiterung i. S. von § 7 b Abs. 2 EStG nur bei Schaffung zusätzlichen Wohnraums zu bejahen.

2. Hiernach können die Baumaßnahmen der Kläger im Streitjahr hinsichtlich der neu errichteten Garage nicht als eine Erweiterung i. S. des § 7 b Abs. 2 EStG qualifiziert werden. Zwar ist mit der Errichtung der neuen Garage neuer Wohnraum geschaffen worden; denn eine Garage zählt nach § 7 b Abs. 4 Satz 1 EStG zu den zu Wohnzwecken dienenden Räumen, soweit - wie im Streitfall - in ihr nicht mehr als ein PKW für die in dem Einfamilienhaus befindliche Wohnung untergestellt werden kann (vgl. BFH-Urteil vom 29. August 1969 VI R 60/67, BFHE 97, 69, BStBl II 1970, 41; s. auch Abschn. 54 Abs. 2 Satz 6 der Einkommensteuer-Richtlinien 1984). Es fehlt im vorliegenden Fall aber an dem Erfordernis der Schaffung zusätzlichen Wohnraumes, nachdem bereits vor den Erweiterungsmaßnahmen eine Garage vorhanden war.

Die mit der Errichtung der neuen Garage verbundenen Herstellungskosten können - entgegen der Auffassung der Kläger - auch nicht als Baunebenkosten des Erweiterungsbaues angesehen werden. Zwar ist der Abriß der ursprünglich vorhandenen Garage durch den Erweiterungsbau notwendig geworden. Gegen eine Qualifizierung der Herstellungskosten für die neue Garage als Baunebenkosten des Erweiterungsbaues spricht jedoch, daß insoweit ein nach § 7 b EStG selbständig begünstigungsfähiges Wirtschaftsgut hergestellt worden ist.