EStG § 6 Abs. 1 Nr. 2.

Die Revision ist unbegründet und wird deshalb zurückgewiesen (§ 126 Abs. 2 FGO).

1. Wirtschaftsgüter des Umlaufvermögens, zu denen bei der Klägerin auch die Ersatzteilvorräte gehören, sind grundsätzlich mit den tatsächlichen Anschaffungs- oder Herstellungskosten anzusetzen; statt der Anschaffungs- oder Herstellungskosten kann der niedrigere Teilwert angesetzt werden (§ 6 Abs. 1 Nr. 2 des Einkommensteuergesetzes - EStG -). Bei Kaufleuten, die den Gewinn nach den handelsrechtlichen Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung ermitteln, muß der niedrigere Teilwert angesetzt werden (§ 5 Abs. 1 EStG, § 40 des Handelsgesetzbuches - HGB - a. F., § 155 Abs. 2 des Aktiengesetzes - AktG - 1965; vgl. jetzt § 253 Abs. 3 Sätze 1 und 2 HGB n. F.). Teilwert ist der Betrag, den ein Erwerber des ganzen Betriebs im Rahmen des Gesamtkaufpreises für das einzelne Wirtschaftsgut ansetzen würde; dabei ist davon auszugehen, daß der Erwerber den Betrieb fortführt (§ 6 Abs. 1 Nr. 2 Satz 2 i. V. m. Nr. 1 Satz 3 EStG).

2. Der Teilwert von zum Absatz bestimmten Waren und sonstigen Vorräten hängt nicht nur von ihren Wiederbeschaffungskosten, sondern auch von ihrem voraussichtlichen Veräußerungserlös ab. Deckt dieser Preis nicht mehr die Selbstkosten der Waren zuzüglich eines durchschnittlichen Unternehmergewinns, so sind die Anschaffungskosten um den Fehlbetrag zu mindern (vgl. Senatsurteil vom 27. Oktober 1983 IV R 143/80, BFHE 139, 282, BStBl II 1984, 35). Bei Waren und sonstigen Vorräten spricht jedoch nach ständiger Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) zunächst eine Vermutung dafür, daß ihr Teilwert im Zeitpunkt der Anschaffung den Anschaffungskosten, später den Wiederbeschaffungskosten entspricht (vgl. z. B. BFH-Urteil vom 13. Oktober 1976 I R 79/74, BFHE 122, 37, BStBl II 1977, 540, m. w. N.). Sind die Wiederbeschaffungskosten der Waren, wie im Streitfall, nicht gesunken, ist deshalb zu vermuten, daß der Teilwert nicht niedriger als die ursprünglichen Anschaffungskosten ist. Begehrt der Steuerpflichtige den Ansatz des niedrigeren Teilwerts, muß er diese Vermutung entkräften, indem er Umstände darlegt und ggf. beweist, die die behauptete Wertminderung belegen (Senatsurteile vom 24. Juni 1976 IV R 101/75, BFHE 119, 64, BStBl II 1976, 562, und vom 28. Oktober 1976 IV R 76/72, BFHE 120, 245, BStBl II 1977, 73; Urteil in BFHE 122, 37, BStBl II 1977, 540). Er trägt die Feststellungslast für die steuermindernden Tatsachen. Das hat zur Folge, daß eine Bemessung des Teilwerts unter den Anschaffungs- oder Herstellungskosten nicht möglich ist, wenn die von ihm behaupteten Tatsachen nicht feststellbar sind (vgl. Urteil in BFHE 122, 37, BStBl II 1977, 540).

3. Im Streitfall sind die Voraussetzungen für eine Teilwertabschreibung nicht dargelegt worden.

a) Die Klägerin hat die Ersatzteilvorräte entsprechend der nach den betrieblichen Verhältnissen ermittelten Umschlagshäufigkeit in sog. Gängigkeitsklassen eingeteilt und Teilwertabschläge vorgenommen, die nach dem Gängigkeitsgrad gestaffelt waren. Je geringer der Grad der Gängigkeit und je länger demzufolge auch die Lagerdauer der Ersatzteile war, um so höher wurde die Teilwertabschreibung bemessen. Die Einteilung in Gängigkeitsklassen kann im Einzelfall durchaus geeignet sein, Folgerungen für den Teilwert der Waren zu ziehen. Insbesondere können aus einer längeren Lagerdauer Schlüsse auf Veralterung und/oder Qualitätsminderung der Ware und eine deshalb erforderlich werdende Preissenkung oder gar Aussonderung als unverkäuflich zu ziehen sein (vgl. BFH-Urteile vom 29. April 1965 IV 262/64 U, BFHE 82, 555, BStBl III 1965, 448; vom 5. Mai 1966 IV 252/60, BFHE 86, 28, BStBl III 1966, 370; vom 22. August 1968 IV R 234/67, BFHE 93, 378, BStBl II 1968, 801; in BFHE 122, 37, BStBl II 1977, 540; vom 14. Juli 1983 IV R 95/81, nicht veröffentlicht - n. v. -). Hiervon ausgehend hat auch die Finanzverwaltung Teilwertabschreibungen in Anknüpfung an die lange Lagerdauer von Waren zugelassen, so etwa im Sortimentsbuchhandel (vgl. Der Betrieb - DB - 1976, 1458) und im Musikalienhandel (Steuererlasse in Karteiform - StEK -, Einkommensteuergesetz, § 6 Abs. 1 Nr. 2, Anweisung Nr. 17).

b) Eine lange Lagerdauer rechtfertigt nach der Rechtsprechung des BFH für sich allein eine Teilwertabschreibung regelmäßig jedoch nicht, solange die Waren zu den ursprünglichen oder gar zu erhöhten Preisen angeboten und verkauft werden (vgl. BFH-Urteile vom 3. Oktober 1963 IV 214/61 U, BFHE 78, 14, BStBl III 1964, 7; in BFHE 93, 378, BStBl II 1968, 801; vom 5. Juni 1985 I R 65/82, BFH/NV 1986, 204). Im Streitfall hat die Klägerin ihre Abgabepreise auch für die bereits länger lagernden Ersatzteile nicht herabgesetzt. Nach den tatsächlichen Feststellungen des FG, an die der Senat mangels zulässiger und begründeter Verfahrensrügen in bezug auf diese Feststellungen gebunden ist (§ 118 Abs. 2 FGO), hat die Klägerin nach Erhöhung ihrer Einstandspreise auch die kalkulierten Verkaufspreise der bereits vorhandenen Vorräte solcher Waren erhöht und auch vereinnahmt.

c) In der Rechtsprechung des BFH ist indes auch anerkannt, daß bei länger lagernder Ware der Rückschluß auf eine geminderte Verkäuflichkeit und damit auch eine entsprechende Teilwertabschreibung erlaubt und geboten sein können, wenn es am Bilanzstichtag selbst noch nicht zu Preisherabsetzungen gekommen ist (vgl. Urteile in BFHE 122, 37, BStBl II 1977, 540; BFH/NV 1986, 204). Dies gilt aber auch nur unter der Voraussetzung, daß nach den betrieblichen Gegebenheiten auch ohne bereits erfolgte Preisherabsetzungen wegen der Lagerdauer auf eine geminderte oder gar ganz entfallende Absatzmöglichkeit und dadurch bedingte unzulängliche bzw. ganz entfallende Verkaufserlöse geschlossen werden kann. Im Streitfall ergibt sich aus den Besonderheiten des Handels mit Kfz-Ersatzteilen, daß im Normalfall gängige Ersatzteile über viele Jahre hinweg mit Gewinn absetzbar sind, solange noch die entsprechenden Kfz-Typen genügend genutzt werden. Es ist deshalb branchentypisch, daß auch ein bereits seit längerer Zeit gelagertes Ersatzteil bei anfallender Reparatur zu dem ursprünglich kalkulierten bzw. sogar wegen zwischenzeitlicher Preiserhöhungen erhöhten Preis in Rechnung gestellt wird. Die Lagerdauer rechtfertigt deshalb für sich allein betrachtet nicht den Schluß, die gelagerten Teile seien allein wegen der Lagerdauer nicht mehr verkäuflich oder der allenfalls noch zu erwartende Erlös decke nicht mehr die Kosten und einen durchschnittlichen Unternehmergewinn. Ebensowenig rechtfertigt die Lagerdauer nach den tatsächlichen Feststellungen des FG den Schluß auf Verderb oder Verschleiß der länger lagernden Artikel in einem Umfang, der Teilwertabschreibungen in dem geltend gemachten Umfang rechtfertigen könnte. Nach den unbestrittenen Feststellungen des Prüfers, auf die sich das FG bezogen hat, sind Bestandskorrekturen wegen Aussonderung unbrauchbar gewordener Artikel im Durchschnitt der Jahre des Prüfungszeitraums nur in Höhe von je 18.352 DM erforderlich geworden. Dem so belegten Wertberichtigungsbedarf ist durch die vom FA zugelassene Abschreibung in Höhe von 3,55 v. H. des Inventurbestandes (das sind 117.000 DM zum 31. Dezember 1979) ausreichend Rechnung getragen.

4. Die Klägerin kann den von ihr geltend gemachten niedrigeren Teilwert auch nicht mit dem Hinweis auf die vom Herstellerwerk bei einer Rücknahme der Teile infolge Auflösung des Händler- oder Teileversorgungsvertrags gezahlten Preise belegen. Teilwert ist der Wert, den ein gedachter Erwerber des ganzen Betriebs im Rahmen des Gesamtkaufpreises für das einzelne Wirtschaftsgut ansetzen würde; dabei ist davon auszugehen, daß der Erwerber den Betrieb fortführt (§ 6 Abs. 1 Nr. 2 Satz 2 i. V. m. Nr. 1 Satz 3 EStG). Es muß also an einen Erwerber gedacht werden, der den Betrieb so fortführt, wie er konkret vom Steuerpflichtigen geführt wurde, d. h. an einen Erwerber, der den Betrieb eines Direkthändlers und Teileversorgers für das Herstellerwerk fortführt. Ein solcher Erwerber muß in gleicher Weise wie der bisherige Betriebsinhaber bereit sein, die Ersatzteilbevorratung nach den Vorgaben des Herstellerwerks fortzuführen, und würde deshalb im gedachten Erwerbsfall auch bereit sein, die vom Veräußerer an das Herstellerwerk gezahlten Einstandspreise für die Ersatzteilvorräte zu vergüten. Das Risiko einer nicht auszuschließenden Vertragsbeendigung durch das Herstellerwerk würde der gedachte Erwerber ebenso wie der Veräußerer jedenfalls so lange tragen, wie nicht konkret erkennbar ist, daß eine Vertragsbeendigung zu befürchten steht. In den Streitjahren (1979 und 1980) war eine Vertragsbeendigung noch nicht abzusehen.

5. Die Klägerin kann ihre gegenteilige Auffassung auch nicht auf das Senatsurteil vom 14. Juli 1983 IV R 95/81 (n. v.) stützen. Dem Urteil ist zu entnehmen, daß Teilwertabschläge, die einer Kostenbelastung durch längere Lagerdauer Rechnung tragen sollen, Aufzeichnungen über die Lagerdauer und die Lagerkosten voraussetzen. Im Streitfall sind zwar Gängigkeitsklassen nach Maßgabe der Lagerdauer gebildet worden. Es ist jedoch nicht erkennbar, wie sich die Lagerkosten in den einzelnen Gängigkeitsklassen auswirken. Damit entfällt jede Möglichkeit, die vorgenommenen Teilwertabschläge anhand einer Gegenüberstellung von zu erwartenden Erlösen und Selbstkosten zuzüglich Unternehmergewinn einer objektiven Nachprüfung zu unterziehen.

Danach war die Revision als unbegründet zurückzuweisen.