Hamburgisches ZwStG §§ 1, 2 und 3; FGO § 69 Abs. 2 Satz 2.

Vorinstanz: FG Hamburg

II.

Die Beschwerde des FA führt zur Aufhebung des Aussetzungsbeschlusses des FG und zur Zurückweisung des Aussetzungsantrags.

1. Entgegen der Auffassung der Vorinstanz bestehen an der Rechtmäßigkeit des angefochtenen Zweitwohnungsteuerbescheids keine ernstlichen Zweifel i. S. von § 69 Abs. 2 Satz 2 FGO. Da es sich beim ZwStG um revisibles Recht handelt (s. § 1 Nr. 5 des Hamburgischen Abgabengesetzes vom 17. Februar 1976, GVBl HA I 1976, 45, BStBl I 1976, 290; § 5 des Hamburger Gesetzes zur Ausführung der Finanzgerichtsordnung vom 17. Dezember 1965, GVBl HA I 1965, 225), ist der Senat zur Überprüfung der Rechtmäßigkeit des angefochtenen Beschlusses des FG befugt.

Ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit eines angefochtenen Verwaltungsakts sind zu bejahen, wenn bei summarischer Überprüfung des Bescheids neben für die Rechtmäßigkeit sprechenden Umständen gewichtige gegen die Rechtmäßigkeit sprechende Gründe zutage treten, die Unentschiedenheit oder Unsicherheit in der Beurteilung der Rechtsfragen oder Unklarheiten in der Beurteilung der Tatfragen bewirken (s. Beschluß des Bundesfinanzhofs vom 10. Februar 1967 III B 9/66, BFHE 87, 447, BStBl II 1967, 182).

Entgegen der Auffassung des FG ist im Streitfall bei summarischer Prüfung nicht ernstlich zweifelhaft, daß das Innehaben einer vom Antragsteller gegenüber der Meldebehörde als Nebenwohnung gemeldeten Wohnung auch dann der Zweitwohnungsteuer nach dem ZwStG unterliegt, wenn es sich bei dieser Wohnung um die vom Antragsteller vorwiegend benutzte Wohnung (Hauptwohnung) i. S. des § 15 HmbMG handelt. Denn das ZwStG stellt für die Frage, ob die in Hamburg belegene Wohnung des Wohnungsinhabers die Hauptwohnung oder die Zweitwohnung ist, im Grundsatz auf die vom Wohnungsinhaber erklärte Meldung gegenüber der Meldebehörde ab.

Nach § 3 Abs. 1 Satz 1 ZwStG ist der Inhaber einer in Hamburg belegenen Zweitwohnung steuerpflichtig. Inhaber der Zweitwohnung ist gemäß § 3 Abs. 1 Satz 2 ZwStG derjenige, dessen melderechtliche Verhältnisse die Beurteilung der Wohnung als Zweitwohnung bewirken. Diese wird in dem mit "Begriff der Zweitwohnung" überschriebenen § 2 ZwStG näher bestimmt. Danach ist unter Zweitwohnung jede Wohnung zu verstehen, "die dem Eigentümer oder Hauptmieter als Nebenwohnung im Sinne des Hamburgischen Meldegesetzes .... dient" (§ 2 Abs. 1 Satz 1 ZwStG). Zur Frage, wann diese Voraussetzung erfüllt ist, enthält § 2 Abs. 4 Satz 1 ZwStG eine Legaldefinition, nach der eine Wohnung als Nebenwohnung im Sinne des HmbMG dient, "wenn sie von einer dort mit Nebenwohnung gemeldeten Person bewohnt wird". Diese Vorschrift verdrängt für den Anwendungsbereich des ZwStG als lex specialis die Bestimmungen des HmbMG. Folglich kommt es für die Frage, ob eine Wohnung Hauptwohnung oder Nebenwohnung ist, nicht darauf an, ob es sich um die "vorwiegend benutzte Wohnung" i. S. des § 15 Abs. 2 HmbMG (vgl. auch § 12 Abs. 2 MRRG) handelt oder nicht. Entscheidend ist vielmehr allein der Umstand, daß die Wohnung gegenüber der Meldebehörde (formal) als Nebenwohnung gemeldet wurde. Diese Auslegung wird durch die Gesetzesbegründung bestätigt. Danach soll durch das Abstellen auf die melderechtlichen Verhältnisse verhindert werden, daß in den Fällen, in denen der Inhaber einer Wohnung mit Nebenwohnung gemeldet ist, die Charakterisierung der Wohnung als Zweitwohnung mit dem Argument in Abrede gestellt wird, es handele sich in Wirklichkeit um die Hauptwohnung des Wohnungsinhabers (s. Drucksache 14/2408 der Bürgerschaft der Freien und Hansestadt Hamburg, 14. Wahlperiode, B. zu § 2 Abs. 2 ZwStG). Lediglich dann, wenn eine Anmeldung der Wohnung nicht erfolgt ist und deshalb § 2 Abs. 4 Satz 1 ZwStG mangels einer formalen Meldung nicht angewendet werden kann, ist gemäß § 2 Abs. 4 Satz 2 ZwStG auf die materiell-rechtliche Lage, d. h. darauf abzustellen, ob der Inhaber der Wohnung seine Wohnung als Nebenwohnung hätte anmelden müssen, weil es sich - bei mehreren Wohnungen - nicht um seine "vorwiegend benutzte Wohnung" i. S. des § 15 Abs. 2 HmbMG handelt.

Die Vorschrift des § 3 Abs. 1 ZwStG steht der grundsätzlichen Maßgeblichkeit der formalen Meldung einer Wohnung als Zweitwohnung nicht entgegen. Denn § 3 ZwStG regelt nicht, unter welchen Voraussetzungen für Zwecke der Zweitwohnungsteuer eine Zweitwohnung anzunehmen ist, sondern - wie seine Überschrift verdeutlicht - die persönliche Steuerpflicht. Soweit § 3 Abs. 1 Satz 2 ZwStG als steuerpflichtigen Inhaber einer Zweitwohnung denjenigen bestimmt, "dessen melderechtliche Verhältnisse die Beurteilung der Wohnung als Zweitwohnung bewirken", muß diese Regelung - wie oben dargelegt - unter Beachtung der Legaldefinition der Nebenwohnung in § 2 Abs. 4 Satz 1 ZwStG ausgelegt werden.

Das Abstellen des ZwStG auf die formale Meldung einer Wohnung als Nebenwohnung begegnet bei summarischer Prüfung auch verfassungsrechtlich keinen Bedenken. Zwar läßt sich bei einer Anknüpfung allein an die Meldung gegenüber der Meldebehörde nicht ausschließen, daß im Ausnahmefall der Inhaber einer als Nebenwohnung gemeldeten Wohnung zur Zweitwohnungsteuer herangezogen wird, obwohl es sich bei dieser Wohnung in Wirklichkeit um die vorwiegend benutzte Wohnung und damit um die Hauptwohnung i. S. des § 15 Abs. 2 HmbMG handelt. Eine verfassungsrechtlich bedenkliche Rechtsverletzung kann hierin jedoch nicht gesehen werden. Zum einen handelt es sich bei den Fällen fehlerhafter Meldungen, die eine Zweitwohnungsteuer auslösen können, um eine zahlenmäßig nicht ins Gewicht fallende Fallgruppe, die der Gesetzgeber des ZwStG bei der notwendigen Typisierung im Interesse der Praktikabilität vernachlässigen durfte. Zum anderen kann der betroffene Wohnungsinhaber - wie im Streitfall - jederzeit seine unrichtige Meldung gegenüber der Meldebehörde richtigstellen, d. h. die bisher zu Unrecht als Nebenwohnung gemeldete Wohnung als Hauptwohnung anmelden und damit die Belastung durch die Zweitwohnungsteuer vermeiden.