BFH-Urteil vom 23.9.2009 (XI R 18/08) BStBl. 2010 II S. 313

Kein Abzug von Vorsteuerbeträgen aus Kosten für die Errichtung eines ausschließlich privat genutzten Anbaus

Errichtet ein Unternehmer ein ausschließlich für private Wohnzwecke zu nutzendes Einfamilienhaus als Anbau an eine Werkshalle auf seinem Betriebsgrundstück, darf er den Anbau nicht seinem Unternehmen zuordnen, wenn beide Bauten räumlich voneinander abgrenzbar sind. In diesem Fall steht ihm kein Vorsteuerabzug aus den Kosten für die Errichtung des Anbaus zu.

UStG 1999 § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1.

Vorinstanz: FG Köln vom 30. Januar 2008 7 K 3232/05 (EFG 2008, 901)

Sachverhalt

I.

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Die Beteiligten streiten um den Vorsteuerabzug aus den Gebäudeerrichtungskosten eines Einfamilienhauses, das auf dem Betriebsgrundstück des Klägers und Revisionsklägers (Kläger) als Anbau an eine Werkshalle errichtet wurde.

2

Der Kläger ist Inhaber eines Buchbinderbetriebs. Im Jahr 1998 errichtete er auf seinem Grundstück eine Werkshalle. Anschließend stellte er eine Bauvoranfrage zur Errichtung eines Einfamilienhauses. Der Kläger wollte ständig kurzfristig für Kunden und Lieferanten erreichbar sein, weil insbesondere Materialanlieferungen zeitlich nicht genau terminiert werden konnten. Die Bauordnungsbehörde genehmigte die Errichtung einer sog. Betriebsleiterwohnung, die zum 30. November 2003 in Gestalt eines Einfamilienhauses fertig gestellt wurde und seither vom Kläger zu privaten Wohnzwecken genutzt wird.

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Die Errichtung erfolgte bautechnisch in der Weise, dass die Werkshalle teilweise durch den Anbau des Einfamilienhauses austragend überdacht wurde. Sämtliche Versorgungs- sowie Entsorgungsleitungen des Neubaus verlaufen über die Werkshalle. Der Anbau wurde auf die Eckfundamente der Werkshalle aufgesetzt. Die zwischen der Betriebsleiterwohnung und der Werkshalle liegende Wand ist hinsichtlich dieses Teiles dünn und nicht als Außenwand geeignet.

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In seiner Umsatzsteuererklärung 2003 machte der Kläger die bei der Herstellung des Einfamilienhauses entstandenen Vorsteuerbeträge von 149,18 € (Nettoherstellungskosten 932,42 €) für die Außenanlagen sowie 19.257,79 € für das Wohngebäude (Nettoherstellungskosten 120.361,21 €) geltend. Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt - FA -) stimmte dem lt. Mitteilung vom 6. August 2004 zunächst zu.

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Infolge einer bei dem Kläger in 2004 durchgeführten Umsatzsteuersonderprüfung gelangte das FA zu der Auffassung, dass es sich bei dem Investitionsgut "Einfamilienhaus" um ein ausschließlich nichtunternehmerisch genutztes Investitionsgut handele, für das ein Wahlrecht zur Zuordnung zum Unternehmensvermögen nicht bestehe. Ein Vorsteuerabzug aus den Herstellungskosten für die Errichtung des Einfamilienhauses nach § 15 Abs. 1 des Umsatzsteuergesetzes 1999 (UStG) komme daher nicht in Betracht. Das FA änderte den Umsatzsteuerbescheid 2003 dahingehend, dass es hinsichtlich der Herstellungskosten für das Einfamilienhaus den Vorsteuerabzug versagte. Der hiergegen eingelegte Einspruch des Klägers blieb ohne Erfolg.

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Das Finanzgericht (FG) wies die Klage als unbegründet ab. Das Urteil ist in Entscheidungen der Finanzgerichte 2008, 901 veröffentlicht.

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Das FG führt zur Begründung seiner Entscheidung im Wesentlichen aus, der Kläger habe das zu privaten Wohnzwecken genutzte Einfamilienhaus nicht seinem Unternehmensvermögen zuordnen dürfen. Denn ein entsprechendes Zuordnungswahlrecht setze voraus, dass das Investitionsgut gemischtgenutzt, d.h. sowohl für unternehmerische als auch für private Zwecke verwendet werde. Im Streitfall werde das Einfamilienhaus des Klägers jedoch ausschließlich für private Wohnzwecke genutzt. Da das Einfamilienhaus mangels Zuordnungswahlrecht des Klägers zu seinem Privatvermögen und nicht zu seinem Unternehmensvermögen gehöre, stehe ihm hinsichtlich der Herstellungskosten kein Vorsteuerabzugsrecht nach § 15 Abs. 1 UStG zu.

8

Mit der Revision rügt der Kläger die Verletzung materiellen Rechts.

9

Im Streitfall sei das fragliche Grundstück mit den aufstehenden Gebäudeteilen insgesamt als ein einheitlicher Gegenstand im Sinne des UStG und auch nach der der Sechsten Richtlinie 77/388/EWG des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern zu beurteilen. Denn in bautechnischer Hinsicht liege eine Mehrzahl von baulichen Verbindungen zwischen den Gebäudeteilen vor, was für eine Verschachtelung im Sinne der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) und damit für das Entstehen eines einzigen Gebäudes spreche. Ausdrücklich werde insoweit noch einmal auf die gemeinsamen tragenden Außenwände, die keine Brandmauern seien, auf gemeinsame Eckfundamente und Versorgungsleitungen hingewiesen. Eine bautechnische Trennung der Objekte scheine schon angesichts der statisch bedeutenden gemeinsamen Bauelemente nicht möglich. Aus der eingehenden Würdigung dieser Umstände sei zu schließen, dass es sich bei dem Anbau nicht um ein selbständiges Wirtschaftsgut handele, sondern um den Teil eines einheitlichen Gebäudes als ein Wirtschaftsgut. Ihm stehe daher auch ein entsprechendes Zuordnungswahlrecht zu.

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Der Kläger beantragt sinngemäß, unter Aufhebung der Entscheidung der Vorinstanz den Umsatzsteuerbescheid 2003 in Gestalt der hierzu ergangenen Einspruchsentscheidung dahingehend zu ändern, dass weitere Vorsteuerabzugsbeträge in Höhe von 19.406,97 € berücksichtigt werden.

11

Das FA beantragt, die Revision zurückzuweisen.

Entscheidungsgründe

II.

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Die Revision ist unbegründet und war zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung - FGO -).

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Das FG hat zu Recht entschieden, dass dem Kläger hinsichtlich der Herstellungskosten für das an die Werkshalle angebaute Einfamilienhaus kein Vorsteuerabzugsrecht zusteht.

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1. Der Unternehmer kann gemäß § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 UStG die in Rechnungen i.S. des § 14 UStG gesondert ausgewiesene Steuer für Lieferungen oder sonstige Leistungen, die von anderen Unternehmern für sein Unternehmen ausgeführt worden sind, abziehen.

15

a) Ein Unternehmer, der ein Gebäude errichtet, das er teilweise unternehmerisch und teilweise nichtunternehmerisch (zu eigenen Wohnzwecken) nutzt, darf das Gebäude insgesamt seinem Unternehmen zuordnen und die auf das gesamte Gebäude - einschließlich des nichtunternehmerisch genutzten Teils - entfallenden Vorsteuerbeträge abziehen (vgl. Urteil des Gerichtshofs der Europäischen Gemeinschaften - EuGH - vom 8. Mai 2003 Rs. C-269/00 - Seeling -, Slg. 2003, I-4101, BStBl II 2004, 378, Randnr. 40 bis 43; BFH-Urteil vom 24. Juli 2003 V R 39/99, BFHE 203, 206, BStBl II 2004, 371, und vom 17. Dezember 2008 XI R 64/06, BFH/NV 2009, 798, jeweils m.w.N.; vgl. zum Zuordnungswahlrecht allgemein auch EuGH-Urteil vom 12. Februar 2009 Rs. C-515/07 - Vereniging Noordelijke Land -, Umsatzsteuer-Rundschau 2009, 199, Randnr. 32).

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b) Da der Kläger sein Einfamilienhaus ausschließlich für private Wohnzwecke und damit nichtunternehmerisch nutzt, stünde ihm ein derartiges Zuordnungswahlrecht nur zu, wenn der Anbau als Bestandteil gemeinsam mit der schon bisher vorhandenen Werkshalle als ein einheitliches - nunmehr gemischtgenutztes - Gebäude anzusehen wäre.

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Dies hat das FG zu Recht verneint. Denn der Kläger hat mit der Errichtung des Einfamilienhauses ein von der Werkshalle getrenntes Wirtschaftsgut im umsatzsteuerrechtlichen Sinne neu hergestellt, sodass im Hinblick auf die ausschließliche private Nutzung des Einfamilienhauses von vornherein kein Zuordnungswahlrecht bestand.

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aa) Dem FG ist zunächst darin zu folgen, dass die zivilrechtliche Beurteilung der Verhältnisse in diesem Zusammenhang unerheblich ist. Danach gilt das Einfamilienhaus zwar als wesentlicher Bestandteil des Grundstücks i.S. von § 94 des Bürgerlichen Gesetzbuchs. Nach der Rechtsprechung des EuGH ist die nationale zivilrechtliche Rechtslage aber nicht maßgeblich für die Frage, ob ein Teil des Grundstücks ein selbständiger Gegenstand im umsatzsteuerrechtlichen Sinne sein kann (vgl. z.B. EuGH-Urteil vom 4. Oktober 1995 Rs. C-291/92 - Armbrecht -, Slg. 1995, I-2775, BStBl II 1996, 392; BFH-Urteil vom 8. November 1995 XI R 63/94, BFHE 179, 189, BStBl II 1996, 114, unter II.2.a).

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bb) Der BFH hatte in einem Urteil vom 5. Juni 2003 V R 32/02 (BFHE 203, 200, BStBl II 2004, 28) darüber zu entscheiden, ob der Umbau eines Altbaus zur Herstellung eines neuen Gebäudes und damit zur Herstellung eines Wirtschaftsguts i.S. des § 15a UStG geführt hat oder ob es sich um nachträgliche Herstellungskosten des bereits bestehenden Gebäudes handelt. Er hat einen grundlegenden Umbau nur dann als Errichtung eines Neubaus und damit als Herstellung eines Wirtschaftsguts angesehen, wenn die neu eingefügten Gebäudeteile dem Gesamtgebäude das bautechnische Gepräge geben; von einem Neubau könne nicht gesprochen werden, wenn wesentliche Elemente wie z.B. Fundamente, tragende Außen- und Innenwände, Geschossdecken und die Dachkonstruktion erhalten blieben (unter II.5.a der Gründe).

20

Darüber hinaus komme die Errichtung eines Neubaus durch einen grundlegenden Umbau eines Altbaus auch dann in Betracht, wenn der Altbau durch den Umbau eine wesentliche Funktions- und Zweckänderung erfahre, wie z.B. beim Umbau einer Mühle zu einem Wohnhaus (vgl. unter II.5.b der Gründe).

21

Überträgt man diese Grundsätze sinngemäß auf die Errichtung eines Anbaus an ein bestehendes Gebäude, dann ist der Anbau jedenfalls dann ein selbständiges Wirtschaftsgut, wenn er von dem bereits bestehenden Gebäude hinreichend abgrenzbar ist und zwischen den Bauten kein einheitlicher Nutzungs- und Funktionszusammenhang besteht (vgl. zur Qualifizierung eines Anbaus als selbständiges Wirtschaftsgut auch Heinrichshofen, Der Umsatz-Steuerberater 2008, 252; Lange, Umsatzsteuer-Rundschau 2008, 23, unter II.1., m.w.N.; Lippross, Umsatzsteuer, 22. Aufl., S. 398; Verfügung der Oberfinanzdirektion Karlsruhe vom 29. April 2005 S 7300, Deutsches Steuerrecht 2005, 1140, Nr. 3). Denn in einem solchen Fall wird das bereits vorhandene Gebäude durch den Anbau nicht bautechnisch "geprägt". Außerdem erfährt das bereits vorhandene Gebäude durch einen derartigen Anbau keine wesentliche Funktions- und Nutzungsänderung.

22

Im Streitfall ist das neu errichtete Einfamilienhaus von der vorhandenen Werkshalle abgrenzbar.

23

Die bautechnischen Verflechtungen zwischen der Betriebshalle und dem Anbau sind nach den den Senat bindenden Feststellungen des FG gemäß § 118 Abs. 2 FGO nicht dergestalt, dass keine hinreichend klare Trennung zwischen dem Einfamilienhaus und der Werkshalle mehr erkennbar wäre. So existiert nach den Feststellungen des FG kein Durchgang zwischen dem Einfamilienhaus und der Betriebshalle. Ein getrennter Zugang zu den Bauten bedeutet, dass auch nach dem erkennbaren Willen des Klägers insoweit eine klare Trennung gewünscht war. Gemeinsame Versorgungsleitungen und teilweise gemeinsame Eckfundamente sowie das Fehlen einer eigenen Außenwand bei dem Einfamilienhaus reichen nicht aus, um ein einheitliches Gebäude anzunehmen.

24

Das Einfamilienhaus steht außerdem wegen der ausschließlich privaten Nutzung in keinem einheitlichen Nutzungs- und Funktionszusammenhang mit der Werkshalle.

25

Soweit der Kläger sich auf die nunmehr hergestellte räumliche Nähe zu seinem Unternehmen beruft, genügt dies allein nicht, um den für die Annahme eines einheitlichen Gebäudes erforderlichen Nutzungs- und Funktionszusammenhang zwischen dem Anbau und der Werkshalle herzustellen (vgl. z.B. für den unternehmerisch genutzten Anbau an eine Produktionshalle BFH-Urteil vom 25. Januar 2007 III R 49/06, BFHE 215, 459, BStBl II 2007, 586).